книги из ГПНТБ / Ивашкевич, В. Б. Проблемы учета и калькулирования себестоимости продукции

один или несколько побочных продуктов, используемых самим предприятием или же реализуемых на сторону.

Примером комплексных производств может служить ■коксование каменного угля, нефтепереработка, плавка полиметаллических руд, электролиз растворов, лесопи­ ление, мясная промышленность и др. С ростом концен­ трации и комбинирования промышленности при совер­ шенствовании технологии, позволяющей извлекать из исходного сырья новые компоненты, выпуск сопряжен­ ной продукции постоянно возрастает.

Характер технологического процесса переработки комплексного сырья довольно разнороден. Есть произ­ водства, где сопряженные продукты получают в течение одного законченного технологического цикла, например в доменном производстве. Чаще в результате комп­ лексной переработки исходного материала изготавли­ вают не только готовые изделия, но и полуфабрикаты, которые затем подвергаются различной доработке. Здесь себестоимость конечной продукции состоит из расходов, связанных с комплексным производственным процессом, и затрат на выработку единичных продуктов. Например, при переработке нефелиновых руд методом спекания вначале получают нефелиновый шлам, из которого после спекания и размола образуется товарный цемент, а два других продукта — гидрат окиси алюминия и щелочные растворы — подвергают обескремниванию и карбониза­ ции, после чего они превращаются в товарные содопро­ дукты и глинозем.

Поскольку учет затрат по видам изделий или их рас­ пределение по прямому признаку в комплексных произ­ водствах невозможны, калькулирование себестоимости ведется попеределы-іым методом деления совокупности расходов на количество продукции. Особенности его при­ менения в комплексных производствах обусловлены не­ обходимостью распределения затрат между основной, побочной продукцией и отходами и приведения целевых продуктов к одному условному или наиболее типичному виду.

На практике применяют три основных метода каль­ кулирования себестоимости продукции комплексных производств: а) метод исключения, при котором побоч­ ную продукцию и реализуемые отходы условно оцени­ вают по твердым (оптово-отпускным или планово-рас­

109

комплексных производств по планово-расчетным ценам. В их основе может быть оптовая цена данного или ана­ логичного продукта за минусом включенной в нее при­ были и суммы внепроизводствениых расходов. В мате­ риалоемких отраслях такие продукты можно оценивать по полной пли пониженной стоимости сырья и заменяе­ мых материалов.

Данный метод калькулирования позволяет увеличи­ вать долю затрат, относимых по прямому признаку на каждый, из побочных продуктов. Это достигается диффе­ ренциацией учета и калькулирования издержек по пере­ делам, переходам, ступеням и фазам производства. Ис­ числение себестоимости только основной продукции не­ достаточно для текущего контроля за показателями внутризаводского хозрасчета, выбора наиболее эконо­ мичных вариантов технологического процесса и опера­ тивного управления производством. Поэтому в отрасле­ вых инструкциях целесообразно ограничить перечень побочных продуктов и круг распределяемых затрат.

С развитием технологии производства и более пол­ ным комплексным использованием исходного сырья де­ ление сопряженных продуктов на основные и побочные весьма условно. Как правило, и те и другие продукты одинаково важны для народного хозяйства. По нашему мнению, от такого деления в дальнейшем следует вообще отказаться и рассматривать все продукты отрас­ лей промышленности с комплексной переработкой сырья как основные, а отходами считать лишь не используе­ мую на данном предприятии переработанную часть сырья и материалов.

Некоторые авторы, указывая на недостатки метода исключения затрат при калькулировании себестоимости сопряженных продуктов, считают его экономически не обоснованным ’. С таким утверждением согласиться нельзя. Метод исключений вполне приемлем при неболь­ шом количестве побочных продуктов и обоснованной их оценке в измерителях, сопоставимых с общей суммой затрат на производство. Это значительно снижает роль

1 См. Леке и и В. Н., Токаре ва А. Г., Бутенко Р. С. Метод прямого учета затрат при переработке комплексного сырья. Сб. «Методические проблемы совершенствования планирования се­ бестоимости и рентабельности, учета и калькулирования себестои­ мости». М., 1967, с. 60—61.

111

фактора условности в калькулировании себестоимости продукции комплексных производств. Добиться же абсо­ лютно точных результатов здесь невозможно.

Коэффициентный метод калькулирования себестои­ мости предполагает распределение комплексных затрат пропорционально ценам (плановой себестоимости) со­ пряженных продуктов или натуральным измерителям их выпуска (весу, полезному содержанию вещества, тепло­ творной способности, объему и т. д.). В теории пока не разработаны какие-либо критерии, позволяющие оце­ нить целесообразность применения того или иного ва­ рианта коэффициентного метода. По нашему мнению, в данном случае необходимо исходить прежде всего из характера комплексных производств и специфики их продукции.

Для производств с однородной продукцией при ее одинаковом весовом или объемном измерении вполне приемлемо распределять затраты комплексных произ­ водств пропорционально стоимостным показателям. Предпочтение здесь следует отдать показателю плано­ вой себестоимости продукта, поскольку цены содержат разный уровень рентабельности, оказывающей влияние на пропорции распределения. Кроме того, на соотноше­ ния между ценами влияет не только себестоимость про­ дуктов, но и ряд других ценообразующих факторов, та­ ких, как потребительные свойства продукции, социаль­ ная значимость и т. п.

Плановая себестоимость — более экономически обо­ снованный показатель, дающий возможность исчислять коэффициент распределения издержек комплексных про­ изводств. Соотношения между величинами плановой се­ бестоимости отдельных сопряженных продуктов, если они исчислены достаточно точно, выражают реальные пропорции такого распределения. Поэтому при исчисле­ нии плановой себестоимости единицы продукции следует добиваться максимальной точности расчетов. Она мо­ жет быть обеспечена путем распределения каждого эле­ мента пропорционально индивидуальной базе. Молено использовать в таких расчетах и параметрический метод определения себестоимости продукции комплексных про­ изводств.

Поскольку исчисление плановой себестоимости еди­ ницы продукции является разовым, значительного уве­

112

личения трудоемкости учетно-плановых работ не будет. Если по отдельным видам продуктов, получаемым в про­ цессе комплексной переработки исходного сырья, суще­ ствует и производство аналогичных изделий из некомп­ лексного сырья, в основу исчисления коэффициентов рас­ пределения целесообразно положить соотношения пока­ зателей себестоимости их индивидуального произво­ дства.

Расчет коэффициентов распределения издержек ис­ ходя из весового или объемного количества каждого из одновременно вырабатываемых продуктов возможен в производствах с примерно одинаковой материалоем­ костью изделий. Непосредственная зависимость между весом или объемом и величиной себестоимости отдель­ ных продуктов имеется, как правило, лишь в отношении прямых затрат труда, поскольку эти показатели харак­ теризуют в основном трудоемкость производства. При калькулировании себестоимости сопряженной продукции с различным удельным весом материальных затрат при­ менение коэффициентов, исчисленных на основе соотно­ шения веса или объема выпущенной продукции, приведет к искажению показателей фактической себе­ стоимости отдельных изделий.

К аналогичным результатам приводит распределение совокупных затрат пропорционально коэффициентам, исчисленным с учетом потребительных свойств одно­ временно вырабатываемых продуктов. Здесь пропор­ циональность между базой распределения и себестои­ мостью отдельных изделий может быть в еще большей степени случайной, так как ни удельный вес материаль­ ных затрат, ни трудоемкость изготовления продукции непосредственно не зависит от ее потребительной цен­ ности. К тому же потребительные свойства (содержание полезного вещества в продукте, его теплотворная спо­ собность и т. п.) в большинстве случаев несопоставимы, что значительно сокращает возможности применения данного метода для калькулирования себестоимости со­ пряженной продукции.

Для химических производств представляет интерес методика расчета коэффициентов распределения, осно­ ванная на сопоставлении молекулярных весов получен­ ных компонентов. Она исходит из физического закона сохранения веса веществ и наличия строго определенных

113

Г Л А В А V

УЧЕТ И КАЛЬКУЛИРОВАНИЕ ИЗДЕРЖ ЕК П РО И ЗВО Д СТВА ПРИ АВТ О М АТ И ЗАЦ И И УПРАВЛЕНИЯ

§ 1. Моделирование учетной информации об издержках производства

В материалах XXIV съезда КПСС большое внима­ ние уделяется вопросам совершенствования управления всеми звеньями народного хозяйства. В директивах по развитию народного хозяйства в девятой пятилетке пре­ дусматривается развернуть работы по созданию и вне­ дрению автоматизированных систем планирования и уп­ равления отраслями, территориальными организациями, объединениями и предприятиями. В перспективе предпо­ лагается создать общегосударственную автоматизиро­ ванную систему сбора и обработки информации для уче­ та, планирования и управления народным хозяйством.

Автоматизированные системы управления предприя­ тием представляют собой совокупность методов и средств, обеспечивающих оптимизацию процессов произ­ водственно-хозяйственной деятельности на основе ис­ пользования экономико-математических моделей и авто­ матизированной обработки данных.

Важной составной частью АСУП является бухгал­ терский учет, представляющий собой комплексную функцию управления предприятием и служащий постав­ щиком информации для управления на различных уров­ нях как внутри предприятия, так и вне его.

Поскольку производственный учет как система, опе­ рирующая большим числом взаимосвязанных перемен­ ных величин, может быть представлена в виде опреде­ ленной модели, процесс ее формирования подчиняется закономерностям моделирования. При этом модель может рассматриваться и как вариант организации си­ стемы учета и контроля издержек и как описание мате­ матическими средствами процесса формирования себе­ стоимости на предприятии. В том и другом случае цель

115

моделирования — установление количественных и логи­ ческих зависимостей между различными элементами си­ стемы или процесса учета. На основе моделирования устанавливается состав и объем информации, необходи­ мой для управления, устраняется ее дублирование при получении и использовании.

Моделирование экономической информации о факти­ ческих затратах на производство и реализацию продук­ ции осуществляется на основе корреспонденции счетов бухгалтерского учета. Совокупность аналитических и синтетических счетов издержек отражает структуру эко­ номико-математической модели формирования себестои­ мости на предприятии, обороты по ним и данные отчет­ ности являются следствием принятых хозяйственных ре­ шений, сальдо счетов характеризуют отдельные эле­ менты модели на начало и конец отчетного периода. Важно отметить, что по данным бухгалтерского учета расходы на изготовление и реализацию продукции ха­ рактеризуются в динамике, поскольку каждый из произ­ водственных счетов будет переменной величиной. Использование системы счетов синтетического и анали­ тического учета в качестве основы моделирования делает его конкретным, связанным с действительностью, и одновременно открывает новые возможности примене­ ния учетной информации для управления. По данным о состоянии счетов, например, можно найти область изме­ нения переменных и определить их величину для каж­ дого момента времени, с помощью ЭВМ получать опера­ тивную информацию об издержках и результатах хозяй­ ственной деятельности, прогнозировать их на перспек­ тиву.

связи с распространением идей кибернетики, бухгалтеры занимаются моделированием экономики уже, по край­ ней мере, лет пятьсот. И то, что было ими создано, на­ ходится в поразительном соответствии с идеями кибер­ нетики...» *.

1 Теплов Л. Что считать. М., «Московский рабочий», 1970

с. 92.

116

Экономико-математическая модель формирования се­ бестоимости продукции предприятия, отражаемая в бух­ галтерском учете, строится по принципу открытой мо­ дели. Ее особенность — непрерывно совершаемый круго­ оборот стоимости, основанный на соизмерении мате­ риальных и трудовых затрат и полученной выручки от реализации продукции. В свою очередь материальные и трудовые затраты сопоставляются с результатами реа­ лизации в денежной форме и выступают в виде себе­ стоимости продукции. Функция издержек является одной из главных целевых функций моделирования. Она пока­ зывает в стоимостном исчислении связь между количест­ вом продукта и расходами на его производство.

Проблемы моделирования экономической информа­ ции,, в том числе и об издержках производства, приоб­ рели большое значение в условиях перехода к автомати­ зированным системам управления. В настоящее время при разработке АСУ главное внимание уделяется орга­ низации сбора, хранения, поиска и обработки данных, разработке вариантов их кодирования, индексирования и упорядочиванию технологии учета.

Моделированию организации учета затрат на произ­ водство и калькулирования себестоимости продукции должна предшествовать большая подготовительная ра­ бота по исследованию: состава информации, характера информационных потоков и связей, их соответствия кри­ териям оптимальности; структуры действующей и про­ ектируемой системы учета и калькулирования издержек, производства и возможностей ее совершенствования; ме­ тодов учета и калькулирования производственных расхо­ дов с точки зрения их соответствия содержанию инфор­ мации для управления и максимального использования, возможностей ЭВМ.

Основным отличительным признаком первичного бух­ галтерского наблюдения является документальное офор­ мление отдельных хозяйственных операций. Первичныедокументы служат средством их осуществления и осно­ ванием для учетной регистрации. Совершенствование учета должно начинаться с улучшения регистрации пер­ вичной информации и соответствующей документации. Улучшению системы информации на предприятии пред­ шествует анализ информационных потоков и их содер­ жания. В ходе анализа определяют характер сущест-

117

вующих между подразделениями связей, изучается по­ следовательность формирования показателей учета и от­ четности. В законченном виде результаты исследования потоков экономической информации обычно представ­ ляют в виде матрицы, содержащей сведения о докумен­ тах, маршрутах их движения и характеризующей после­ довательность формирования показателей. Положитель­ ной стороной матричного представления информацион­ ной модели является выражение в единой форме связи между подразделениями предприятия и процессом фор­ мирования циркулирующих между ними учетных дан­ ных. Построение такой модели должно отражать осо­ бенности алгоритмов расчета учитываемых показате­ лей.

Возможность и необходимость построения матричной модели применительно к учету издержек производства определяется тем, что на этом участке экономической работы происходит группировка и обобщение информа­ ции, зафиксированной в первичных документах о затра­ тах трудовых, материальных п денежных ресурсов, свя­ занных с изготовлением продукции. Каждый из этих документов служит для обоснования величины тех или иных затрат и их целесообразности. Построение матричной модели позволяет наглядно представить сте­ пень и характер преобразования информации о затра­ тах для ее использования при внутризаводском контроле и составлении внешней отчетности. Одновременно лик­ видируется дублирование в формировании показателей сводного учета издержек производства.

Принципиальная схема матричной модели информа­ ции об издержках производства имеет такой вид:

Индекс формируемых показателен Индекс используемых показателей в учетных регистрах

первичных документов

а " ....................ап

а п

118