13. Бюджет коммерческих расходов 15 .Бюджет доходов и расходов
Рис. 3. Состав и последовательность разработки
сводного бюджета промышленного предприятия
Прогнозный баланс
Рис. 4. Состав и последовательность разработки
Бюджет операционных расходов
Бюджет доходов и расходов
Бюджет движения денежных средств
Бюджет инвестиций
сводного бюджета торгового предприятия
бюджета, так и между бюджетами. В результате такого многоступенчатого согласования планов повышается риск «отхода» от оптимального бюджета предприятия. Таким образом, задача бюджетного планирования состоит в достижении допустимого, целесообразного компромисса между всеми субъектами ответственности, участвующими в исполнении бюджета.
Процесс бюджетного планирования включает в себя три основных этапа:
1. Подготовка – формирование или участие в формировании первичного бюджета. Включает сбор необходимой исходной информации, определение или расчёт на её основе целевых показателей бюджета, а также сбор и (или) передачу такой информации (расчётных показателей) другому исполнителю для продолжения работы на данном этапе.
2. Согласование – процесс обсуждения целевых бюджетных показателей между двумя и более участниками планирования. Проводится на одном уровне (горизонтальное согласование между подразделениями) или между уровнями (согласование с руководством) с целью устранения противоречий и обеспечения соответствия бюджета возможностям и интересам всех субъектов ответственности, участвующих в его исполнении. Может включать проверку бюджета на соответствие внешним целевым показателям.
3. Утверждение – изменение статуса бюджета с его соответствующим оформлением. Означает принятие данного бюджета в качестве директивного для всех субъектов финансовой ответственности, участвующих в его исполнении.
К началу каждого нового бюджетного цикла предприятие уже установило свои цели и выработало соответствующую этим целям стратегию. Количественные параметры целей и стратегии становятся ориентирами текущих показателей деятельности предприятия. Опираясь на эти ориентиры, каждый ЦФО формирует свои бюджеты. На уровне предприятия эти бюджеты консолидируются в сводные бюджеты.
Первым шагом в разработке бюджета промышленного предприятия практически всегда является прогноз продаж и выручки (блок 1на рис. 3) Это самый ответственный этап в процедуре бюджетирования. Поскольку с него начинается планирование деятельности на очередной бюджетный период, любые ошибки в прогнозе продаж скажутся на всех остальных расчётах. Это, во-первых. Во-вторых, прогноз продаж, как никакой другой, связывает предприятие с внешней средой – покупателями и заказчиками.
На основе прогноза продаж и параллельно с ним разрабатываются план производства (блок 2) и бюджет запасов готовой продукции (блок 3). Это будет вторым шагом в разработке бюджета. В плане производства определяется номенклатура и количество продукции (работ, услуг), которые необходимо будет произвести в предстоящем бюджетном периоде. План производства на бюджетный период называется также производственной программой предприятия. При разработке плана производства следует учитывать величину запасов готовой продукции на начало бюджетного периода и желаемую величину запасов на конец данного периода (переходящие запасы готовой продукции).
Бюджет запасов не менее важен, чем план производства. Если не знать запасов готовой продукции, допустим, на начало бюджетного периода, невозможно определить, сколько продукции следует производить.
Третьим шагом будет расчёт потребности в производственных мощностях (блок 4) и бюджет производственных запасов (блок 5), которые составляются параллельно с планом производства и на его основе.
Расчёт потребности в производственных мощностях отражает необходимый для выполнения производственной программы фонд времени работы производственного оборудования в машино-часах. На основе этого расчёта разрабатывается бюджет расходов на содержание и эксплуатацию оборудования на бюджетный период.
Бюджет производственных запасов отражает движение и остатки запасов сырья, материалов, комплектующих изделий и других материальных ресурсов, необходимых для производства и продажи продукции.
Бюджет производственных запасов может быть объединён с бюджетом запасов готовой продукции. В таком случае составляют единый бюджет запасов.
На основе прогноза продаж и плана производства разрабатывается группа бюджетов (расчётов, планов, смет), характеризующих потребности предприятия в необходимых ресурсах, а также затраты и расходы предприятия.
Если продажи и доходы прогнозируются, так как они всегда носят вероятностный характер, то затраты и расходы планируются, т. е. рассчитываются на определённый уровень производства и продаж.
Для планирования расходы (затраты), прежде всего, следует разделить на переменные и постоянные. К переменным относятся расходы, сумма которых в учётном периоде непосредственно зависит от объёма и состава выпуска (производства и продаж) продукции. Сумма постоянных расходов в учётном периоде не зависит от объёма и состава выпуска продукции за этот период. Это не значит, что их величина не меняется от периода к периоду, она может зависеть от других факторов. Так расходы на телефонную связь, коммунальные расходы, заработную плату сотрудников имеют тенденцию к росту, но этот рост почти не связан с ростом объёмов продукции.
Деление расходов на переменные и постоянные всегда достаточно условно, поэтому существует более тонкая группировка, предусматривающая выделение следующих групп расходов:
- переменных, изменяющихся пропорционально объёму выпуска. К ним относят прямые материальные расходы и прямые расходы на оплату труда (сдельную заработную плату);
- полупеременных расходов, изменяющихся вместе с объёмом выпуска, но с опережением или с отставанием от него. Это расходы на содержание и эксплуатацию оборудования, транспортные, коммерческие и некоторые другие расходы;
- полупостоянных расходов, которые растут вместе с объёмами выпуска, но очень медленно (например, расходы на связь, коммунальные расходы);
- постоянных расходов, сумма которых не меняется в течение достаточно длительного времени (амортизация, повременная заработная плата служащих, арендная плата и др.).
В первую очередь рассчитываются прямые затраты на производство: прямые материальные затраты и прямые затраты на оплату труда. Это будет четвёртым шагом бюджетного планирования.
Расчёт прямых материальных затрат (блок 6) содержит информацию о затратах сырья, материалов, покупных комплектующих изделий, топлива и энергии на технологические цели, необходимых для изготовления запланированного количества продукции (работ, услуг). Прямые затраты материальных ресурсов на изготовление продукции в натуральном и стоимостном выражении составляют их потребность в производстве. Проблему для таких расчётов может составить отсутствие на некоторых предприятиях нормативной базы по расходу материалов на изготовление продукции. В этом случае расчёт прямых материальных затрат будет неточным, что, конечно снижает качество бюджетирования.
Расчёт прямых затрат на оплату труда (блок 8) отражает потребность в сдельной заработной плате производственных рабочих, непосредственно изготавливающих продукцию. В нём также определяется технологическая трудоёмкость производственной программы, на основе которой рассчитывается потребность предприятии в технологических (производственных) рабочих.
Составление расчёта сдельной заработной платы также может упираться в отсутствие на предприятиях трудовых нормативов (норм трудоёмкости операций и сдельных расценок за их выполнение).
Если на предприятии труд производственных рабочих оплачивается повременно, то для расчёта прямых затрат на оплату труда всё равно потребуются нормы трудоёмкости и тарифные ставки заработной платы рабочих.
Сумма прямых материальных затрат и прямых затрат на оплату труда непосредственно зависит от объёмов производства продукции, поэтому эти затраты являются переменными.
Пятый шаг - разработка бюджета общепроизводственных расходов (блок 9). Этот бюджет обычно состоит из двух частей: бюджета (сметы) расходов на содержание и эксплуатацию оборудования (РСЭО) и бюджета (сметы) цеховых расходов. Сметы РСЭО и цеховых расходов составляют отдельно по каждому основному цеху. На основе цеховых смет разрабатывают сводные сметы РСЭО и цеховых расходов по предприятию, которые в совокупности и представляют собой бюджет (смету) общепроизводственных расходов. На малых предприятиях вместо двух отдельных смет РСЭО и цеховых расходов обычно составляют одну общую смету общепроизводственных расходов.
РСЭО по характеру своего поведения являются полупеременными, а цеховые расходы – постоянными, поскольку это хозяйственно управленческие расходы цехов.
Итогом всех расчётов, проведённых на последних двух шагах, будет бюджет (смета) затрат на производство (блок 10), который содержит информацию о цеховой себестоимости планируемых к выпуску видов продукции (работ, услуг). Данный бюджет также называют расчётом цеховой себестоимости продукции. Цеховая себестоимость продукции включает прямые материальные затраты, прямые затраты на оплату труда с отчислениями на социальные нужды, а также распределённые на эти виды продукции доли РСЭО и цеховых расходов.
Отчисления на социальные нужды рассчитываются с помощью установленного законом единого процента страховых взносов в государственные внебюджетные фонды социального назначения (Пенсионный фонд РФ, Фонд социального страхования РФ, Федеральный фонд обязательного медицинского страхования и территориальный фонд обязательного медицинского страхования). Процент страховых взносов устанавливается к сумме прямой (основной и дополнительной) заработной платы производственных рабочих. Размер этих взносов меняется в зависимости от изменения социальной политики государства и от потребности в средствах: с 2001 по 2010 годы он составлял 26%, в 2011 году – 34%, в 2012 году – 30%.
На основе данных расчёта прямых материальных затрат и бюджета производственных запасов составляется бюджет закупок (блок 7). В нём рассчитывается, сколько и какого сырья, материалов и комплектующих изделий и в какие сроки нужно завезти в бюджетном периоде. Информация о платежах за поставки в дальнейшем используется для составления бюджета движения денежных средств (блок 16). Разработка бюджета закупок – это шестой шаг в бюджетном планировании.
Седьмым шагом будет разработка бюджета (сметы) общехозяйственных расходов (блок 11), который отражает затраты на содержание обеспечивающей инфраструктуры и управление предприятием в целом. Эти затраты не связаны с объёмами деятельности предприятия, поэтому имеют постоянный характер.
На основе расчёта цеховой себестоимости продукции и бюджета общехозяйственных расходов можно составить ещё два документа:
- расчёт производственной себестоимости продукции (блок 12);
- свод затрат на производство.
Производственная себестоимость продукции помимо затрат, содержащихся в цеховой себестоимости, включает также общехозяйственные расходы.
В своде затрат на производство производственные затраты представлены одновременно в двух разрезах: по статьям калькуляции и по экономическим элементам затрат. Этот документ является не обязательным, но желательным для более качественного планирования и контроля затрат.
Разработка бюджета (сметы) коммерческих расходов (блок 13) будет восьмым шагом в бюджетных расчётах. Коммерческие расходы имеют полупеременный характер, поэтому они должны планироваться в связке с объёмом продаж.
Производственная себестоимость продукции и коммерческие расходы в сумме составляют полную себестоимость продукции. Расчёт полной себестоимости – это блок 14 на нашей схеме.
На этом разработка операционного бюджета предприятия заканчивается и начинается составление инвестиционного и финансового бюджетов предприятия.
Девятым шагом будет разработка бюджета доходов и расходов (блок 15). Бюджет доходов и расходов (БДР) представляет собой план по прибылям и убыткам. Он отражает плановую структуру доходов и расходов предприятия в целом, отдельных центров финансовой ответственности или направлений деятельности, а также целевой и промежуточные финансовые результаты деятельности предприятия в бюджетном периоде.
Десятый шаг – составление прогнозного баланса на конец бюджетного периода (блок 18). Прогнозный баланс (бюджет по балансовому листу) представляет собой структуру активов и пассивов на конец бюджетного периода. Целью составления прогнозного баланса является получение объективной и своевременной информации о предполагаемой ликвидности, финансовой устойчивости и стоимости предприятия для принятия оптимальных управленческих решений.
Если производственных мощностей недостаточно для того, чтобы удовлетворить рыночную потребность в продукции предприятия, то предусматривается их расширение. Для этого потребуются инвестиции, поэтому на одиннадцатом шаге составляется бюджет инвестиций (блок 17).
Он представляет собой план капитальных затрат и финансовых вложений и отражает направления и размеры инвестиций в бюджетном периоде.
И последний, двенадцатый шаг – это составление бюджета движения денежных средств (БДДС). Он представлен на рисунке блоком 18. Этот бюджет отражает планируемые поступления и выплаты денежных средств и других платёжных инструментов (например, векселей) в бюджетном периоде. По-существу, это план движения денежных средств по расчётному счёту и кассе.
Одна из главных проблем, стоящих перед любым предприятием – это правильное планирование чистого денежного результата (притока) от коммерческой деятельности – cash flow. Чистый денежный результат - это не то же самое, что чистая прибыль (или убыток). Прибыль – это разница между доходами и расходами организации, а чистый денежный результат – это разность между реальными денежными поступлениями и выплатами. Чистый денежный приток важнее, чем прибыль. Нередко вполне прибыльные фирмы неплатёжеспособны и даже терпят банкротство только из-за того, что в нужный момент у них не хвалило реальных денежных средств. Поэтому, если предприятие ориентируется только на прибыль, оно очень рискует.
БДДС призван обеспечить сбалансированность денежных поступлений и выплат. Если в бюджете доходов и расходов в некоторые периоды времени расходы могут превышать доходы, то в бюджете движения денежных средств сальдо на конец каждого временно́го периода должно быть всегда положительным.
Данный бюджет может показать, что запланированные инвестиции предприятию непосильны. В этом случае их следует сократить, оставив самые необходимые, и разработать окончательный вариант бюджета инвестиций. Для этого могут потребоваться несколько итераций.
После окончания процесса составления сводного бюджета необходимо ещё раз вернуться по обратным связям к предыдущим его блокам. Организация обратной связи является важной задачей постановки цикла управления. Обратные связи формируются и могут быть отслежены уже на этапе составления бюджета, а не только в ходе анализа его исполнения. В первую очередь эти циклические связи проявляются на уровне основных бюджетов. Но существуют и более глубокие взаимодействия, например:
- бюджет производства и бюджет запасов влияют друг на друга. Их надо тщательно согласовывать, чтобы не допустить ни затоваривания, ни простоев из-за отсутствия сырья и материалов;
- бюджет доходов и расходов имеет двустороннюю связь с бюджетом движения денежных средств;
- прогнозный баланс и бюджет движения денежных средств согласовывают в части заёмных средств, дебиторской задолженности, денежных средств и т. п.;
- бюджет движения денежных средств влияет на бюджет инвестиций и через него - на прогнозный баланс.
Существуют и другие обратные связи, в результате учёта которых составление бюджета становится многошаговой и трудоёмкой процедурой. Но с каждым шагом нарабатывается опыт и мастерство планирования и управления бизнесом.
Разумеется, процесс разработки сводного бюджета промышленного предприятия можно разделить на шаги (этапы) как-то по-иному. Однако логика расчётов и практический опыт планирования на предприятиях подсказывают автору, что предложенный алгоритм составления бюджета является оптимальным.
Подготовленный и согласованный путём итераций сводный бюджет предприятия после анализа на соответствие поставленным целям утверждается руководством и становится директивным документом, обязательным для исполнения.