Глава 3. Хозяйственные ситуации и операции как объект бухгалтерской деятельности

3.1. Хозяйственные операции как факт хозяйственной деятельности

Факт хозяйственной жизни есть элементарный момент хозяйственной деятельности, изменяющий или подтверждающий состав средств предприятия, их источников или средств и источников одновременно. Объектом признания в бухгалтерском учете выступают хозяйственные операции, являющиеся частными фактами хозяйственной жизни и оказывающие влия­ние на имущественно-финансовое положение организации.

Факт хозяйственной жизни (ФХЖ) определяется как важнейшая категория бухгалтерского учета, выступающая составным элементом хозяйственного процесса.

С учетных позиций факты экономической (хозяйственной) жизни и деятельности предприятия представляют собой действия или имев­шие место события, которые изменяют состав его активов и пассивов или влияют на финансовые результаты хозяйствования.

Факт хозяйственной жизни в бухгалтерском учете конкретен и несет в себе богатое содержа­ние, определяемое:

• местом его совершения;

• моментом (временем) воз­никновения (протекания);

• лицами, в нем участвующими;

• объемом информации, со­ставляющим его содержание;

• языком, которым он описан.

Совокупность фактов хозяйственной жизни представляет собой объек­ты, характеризующие процессы деятельности и результаты деятельности. Группировка фактов хозяйственной деятельности предполагает их идентификацию посредством отражения информации о них в первичных документах и регистрацию в те­кущем учете – отражение (группировка) сведений в учетных регистрах.

В практической работе бухгалтер решает три вопроса:

1) когда произошла хозяйственная операция, ее идентификация;

2) каково стоимостное ее выражение;

3) каким образом должна быть класси­фицирована хозяйственная операция (отражена в системе бухгалтерских счетов).

Идентификация факта хозяйственной деятельности обусловлена не­обходимостью установления момента времени регистрации хозяйственной операции. Например, одни организации строят учетную политику, согласно которой идентификацией для сделки купли-продажи считается акцепт счета поставщика, в других фирмах – оплата отгруженной поставщиком продукции.

Важно также выявить периоды, на результаты которых оказывает влияние данный факт хозяйственной деятельности: прошедший, настоящий или будущий.

Стоимостная оценка фактов хозяйственной жизни. На уровне хозяйственных операций учитывается влияние совершенных фактов хозяйственной жизни на имущественно-финансовое положение организации. Стоимостная оценка, как правило, проводится по первичным документам. Бухгалтер проверяет соответствие приведенных в докумен­тах стоимостных показателей договорам на поставку (при приобретении) или отгрузку (при продаже), прейскурантам, ценникам и т.п.

Разновидностью стоимостной оценки считается калькуляция. Кальку­ляция позволяет исчислить по данным учета себестоимость отдельных изде­лий, работ, услуг, незавершенного производства.

Классификация фактов хозяйственной жизни в номенклатуре плана счетов актуальна с практической стороны. Для ведения бухгалтерской информационной системы и отражения в ней состояния и движения каждого объекта, подлежащего бухгалтерскому наблюдению, применяют специальный прием – систематизацию и группировку на бухгалтерских счетах.

Бух­галтер самостоятельно выбирает номенклатуру синтетических счетов для своего пред­приятия, принимая за основу план счетов бухгалтерского учета, а также разрабатывает субсчета и аналитические позиции для более детального отражения и группировки фактов хозяйственной жизни.

В большинстве стран план счетов бухгалтерского учета регламен­тируется органами государственной власти или общественными ор­ганизациями профессиональных бухгалтеров. В России эту функцию выполняет Министерство финансов РФ. Оно утверждает номенклатуру счетов бухгалтерского учета, обязательную для применения во всех организациях, ведущих хозяйственную деятельность на территории Российской Федерации, и порядок ее использования, т.е. коррес­понденции счетов. Регламентация плана счетов за последнее время стала более либеральной: предприятиям разрешено вводить дополни­тельные синтетические счета и субсчета исходя из специфических особенностей фактов хозяйственной жизни в том или ином бизнесе. Организация может уточнять содержание приведенных в типовом плане субсчетов, исключать и объединять их, а также вводить новые субсчета (например, счет 24 "Машинно-тракторный парк").

В странах с развитой рыночной экономикой планы счетов бухгал­терского учета в большинстве случаев носят рекомендательный харак­тер и предоставляют их пользователям большую свободу действий. В США, например, каждое предприятие может иметь свой индивиду­альный, не похожий на другие план счетов бухгалтерского учета, но если его отчетность должна быть публичной, т.е. представляться в "Федеральную комиссию по ценным бумагам и биржам", этот план должен соответствовать единым требованиям ГААП (general account accosiation principles).

Адекватность отражения бухгалтерских запи­сей зависит как от правильности распознания каждого факта хозяйственной жизни и последствий его воздействия на финансовые результаты деятельности, так и от объективности и рациональности построения рабочего плана счетов. Классификацию фактов хозяйственной жизни в номенклатуре плана счетов принято называть корреспонденцией счетов.

По сущест­вующей международной классификации ФХД подразделяются на ус­ловные и безусловные (реальные).

Реальные факты экономической деятельности представляют собой хозяйственные операции, осуществленные или осуществляемые в тече­ние отчетного периода. Они отражаются в учете бухгалтерскими запи­сями по дебету и кредиту соответствующих счетов на основе первич­ной документации, составляемой в момент совершения операций, а если это по тем или иным причинам невозможно, непосредственно после их окончания.

Не для всех фактов хозяйственной жизни бухгалтер может с достаточной степенью на­дежности определить период времени, на результаты которого оказывают влияние факты хозяйственной жизни. Такие факты отражаются в учете и от­четности особым порядком и называются условными. Условные факты хозяйственной деятельности отличаются отсут­ствием определенности в отношении их возможности и последствий осуществления. Непосредственность событий обусловлена тем, что руководство предприятия не может точно знать, произойдут они или не произойдут, а если произойдут, то какими будут возможные последствия.

Так, согласно ПБУ 8/01 "Условные факты хозяйственной деятельности" условным фактом признается имеющий место по состоянию на отчетную дату факт хозяйственной деятельности, в отношении последствий которого и вероятности их возникновения в будущем существует неопределенность, т.е. возникновение последствий зависит от того, произойдет или не произойдет в будущем одно или несколько неопределенных событий.

К условным фактам хозяйственной жизни, в частности, относятся:

• незавершенные на отчетную дату судебные разбирательства, в которых организация выступает истцом или ответчиком и решения по которым могут быть приняты лишь в последующие отчетные периоды;

• неразрешенные на отчетную дату разногласия с налоговыми органами по поводу уплаты платежей в бюджет;

• выданные до отчетной даты гарантии, поручительства и другие виды обеспечения обязательств в пользу третьих лиц, сроки исполнения по которым не наступили (сч. 009 "Обеспечения обязательств и платежей выданные", 008 – полученые);

• учтенные (дисконтированные) до отчетной даты векселя, срок платежа по которым не наступил до отчетной даты;

• какие-либо осуществленные до отчетной даты действия других организаций или лиц, в результате которых организация должна получить компенсацию, величина которой является предметом судебного разбирательства;

• выданные организацией гарантийные обязательства в отношении проданных ею в отчетном периоде продукции, товаров, выполненных работ, оказанных услуг;

• обязательства в отношении охраны окружающей среды;

• продажа или прекращение какого-либо направления деятельности организации, закрытие подразделений организации или их перемещение в другой географический регион и др.

Факты хозяйственной жизни оказывают постоянное влияние на валюту баланса. Отражение хозяйственных операций в системе счетов бухгалтерского учета приводит к увеличению статей актива и пассива баланса как в отдельности, так и в совокупности.

При всем многообразии отражаемых фактов хозяйственной жизни, характеризующих текущую, финансовую и инвестиционную деятельность хозяйствующего субъекта, перечень изменений, происходящих под их влиянием, сводится к четырем типам:

1) изменения происходят только в активе бухгалтерского баланса;

2) изменениям подвержен только пассив баланса;

3) изменения происходят и в активе, и в пассиве бухгалтерского баланса в сторону увеличения его валюты;

4) изменения происходят и в активе, и в пассиве баланса в сторону уменьшения валюты последнего.