2.3. Анализ структуры и динамики затрат предприятия

Проведем анализ затрат ОАО «Стерлитамакский хлебокомбинат», который необходим, так как в себестоимости продукции находят выражение все затраты предприятия, связанные с производством и реализацией продукции. Ее показатели отражают степень использования материальных, трудовых и финансовых ресурсов, качество работы отдельных работников и руководства в целом. Анализ производственных затрат позволяет выяснить тенденции изменения данных показателей, выполнения плана по их уровню, определить влияние факторов на их прирост, установить резервы и дать оценку работы предприятия по использованию возможностей снижения производственных затрат.

Изучение структуры затрат на производство и ее изменения за отчетный период по отдельным элементам затрат, а так же анализ статей расходов фактически выпущенной продукции является следующим этапом углубленного анализа себестоимости с целью изыскания путей и источников снижения затрат и увеличения прибыли. Анализ структуры затрат на производство начинается с определения удельных весов (в процентах) отдельных элементов затрат в общей сумме затрат и их изменения за отчетный период (см. табл.4).

Таблица 4

Анализ структуры себестоимости по элементам затрат за 2003-2005 гг.

Элементы затрат	Сумма, тыс. руб. (+,-)			Удельный вес, %			Темп роста, %
							2004 к 2003	2005 к 2004
	2003	2004	2005	2003	2004	2005
1	2	3	4	5	6	7	8	9
Материальные затраты	151146	143355	169566	69,9	67,7	65,4	94,8	118,3
Затраты на оплату труда	42853	43700	57884	19,8	20,6	22,3	102	132,5
Отчисления на ЕСН	15599	16316	20997	7,2	7,7	8,1	104,6	128,7
Амортизация	1020	1720	2374	0,5	0,8	1	168,6	138
Прочие затраты	5599	6721	8350	2,6	3,2	3,2	120	124,2
Итого	216217	211812	259171	100	100	100	98	122,4

Производственные затраты ОАО «Стерлитамакский хлебокомбинат» в 2004 году снизились на 2%, а в 2005 - выросли на 22,4%.

В 2004 году наибольшее уменьшение наблюдается по элементу «Материальные затраты» - на 5,2%. Так как материальные затраты занимают наибольший удельный вес в составе себестоимости, их снижение и привело к снижению общей себестоимости. По остальным элементам затрат в 2004 году произошло увеличение.

В 2005 году прирост материальных затрат составил 18,3%. Также значительно выросли затраты на оплату труда – на 32,5%. Затраты на социальные нужды увеличились на 28,7%.

Прирост амортизационных затрат составил 38%. Данная тенденция вызвана приростом основных средств в 2005 году на 30,2%.

Неблагоприятной тенденцией является увеличение прочих затрат на 24,2%.

В структуре производственных затрат наибольший удельный вес занимают материальные затраты. В 2003 году их удельный вес составлял 69,9%, в 2004 – 67,7%, в 2005 – 65,4%.

Удельный вес затрат на оплату труда составлял в 2003 году 19,8%, в 2004 – 20,6%, в 2005 – 22,3%, т.е. в динамике видно увеличение удельного веса. Удельный вес затрат по единому социальному налогу увеличился на 7,2% в 2003 году до 8,1% в 2005 году.

Доля амортизационных затрат за два года выросла на 0,5%, прочих затрат – на 0,6%. Доля постоянных затрат в структуре себестоимости в 2004 и 2005 году одинакова.

Отразим структуру производственных затрат на рис. 4.

Рис.4. Структура затрат на производство за 2005 год

Повышение эффективности использования отдельных видов ресурсов обусловливает сокращение затрат на производство реализованной продукции, снижение ее себестоимости и рост прибыли. Количественная оценка влияния этих факторов – первостепенная задача анализа деятельности любого предприятия.

Рассмотрим порядок расчетов изменения себестоимости в результате изменения затрат по оплате труда, материалов, амортизации и прочих затрат.

Общее изменение себестоимости за анализируемый период составляет:

∆S= ∆ЗП +∆М + ∆А + ∆ПЗ,

где ∆S – изменение себестоимости;

∆ЗП – изменение затрат на оплату труда;

∆М – изменение материальных затрат;

∆А – изменение амортизации;

∆ПЗ – изменение суммы производственных затрат.

∆S₂₀₀₅ = +18865+26211+654+1629=+47359 тыс. руб.

Изменение затрат по оплате труда характеризуется абсолютным и относительным отклонениями:

- абсолютное отклонение: ∆ЗП = ЗП₂₀₀₅ – ЗП₂₀₀₄

- относительное отклонение: ∆ЗП = ЗП₂₀₀₅ – ЗП₂₀₀₄*I_N

I_N – индекс изменения выручки от реализации продукции.

Аналогично определяются отклонения себестоимости за счет изменения материальных затрат. По амортизации и прочим затратам такие расчеты не производят, так как они не зависят от объемов производства.

1. Изменение трудовых затрат:

- абсолютное: +18865 тыс. руб.

- относительное: 78881-60016*1,203 = +6682 тыс. руб.

2. Изменение материальных затрат:

- абсолютное: + 26211 тыс. руб.

- относительное: 169566-143355*1,203 = -2890тыс. руб.

Таким образом, себестоимость продукции повысилась в результате роста трудовых затрат на 18865 тыс. руб., материальных затрат – на 26211 тыс. руб.

Относительный перерасход себестоимости (с учетом выручки отчетного года) составил 3792 тыс. руб. за счет относительного перерасхода средств на оплату труда на 6682 тыс. руб., относительной экономии материальных затрат на 2890 тыс. руб.

Для полного вывода о возможности взыскания резервов снижения этих затрат необходимо также изучить затраты по их функциональной роли в производственном процессе. По этому признаку они группируются по калькуляционным статьям расходов в зависимости от связи с производством, его организацией, обслуживанием, управлением и сбытом.

Группировка затрат по статьям расходов позволяет характеризовать связь затрат с результатами, их роль в технологическом процессе, управлении и обслуживании, во внутрихозяйственном расчете, выделить прямые и косвенные, переменные и постоянные расходы и тем самым полнее вскрыть резервы их экономии.

Калькуляция определяет себестоимость единицы продукции или выполненных работ по установленной номенклатуре расходов по местам их возникновения или по предприятию в целом.

Проанализируем структуру себестоимости на примере изготовления 1 т. изделия «Батон нарезной» в таблице 5.

Таблица 5

Анализ структуры себестоимости

Наименование статей затрат	Сумма, руб.	Удельный вес, %
Сырье и основные материалы: - мука -прочие	4477,9 1172,8	35,3 9,2
Топливо и энергия на технологические цели	450	3,5
Итого материальных затрат	6100,7	48
Зарплата производственных рабочих	1266,3	10
Отчисления на социальные нужды	334,3	2,6
Общепроизводственные расходы	1500	11,8
Общехозяйственные расходы	3500	27,6
Полная себестоимость	12701,3	100

Исходя из проведенного анализа следует, что материальные ресурсы в себестоимости батона составляют 48% (наибольший удельный вес), в том числе – мука 35,3%, прочие материалы – 9,2%, топливо и энергия – 3,5%, основная заработная плата - 10%, отчисления по единому социальному налогу - 2,6%, общепроизводственные и общехозяйственные расходы в своем удельном весе составили 11,8% и 27,6% соответственно.

Далее рассчитаем показатель затрат на рубль товарной продукции, так как он является обобщающим показателем себестоимости продукции, выражающим ее прямую связь с прибылью. Непосредственное влияние на изменение уровня затрат на рубль товарной продукции оказывают четыре фактора, которые находятся с ним в прямой функциональной связи, или факторы первого порядка связи с этим результативным показателем:

- изменение структуры выпущенной продукции;

- изменение уровня затрат на производство отдельных изделий;

- изменение цен и тарифов на потребленные материальные ресурсы;

- изменение цен на товарную продукцию.

Проведем анализ данного показателя в таблице 6.

Таблица 6

Оценка уровня затрат на рубль товарной продукции

Показатели	2003	2004	2005	Отклонение (+,-)		Темп роста, %
				2004	2005	2004	2005
1. Объем реализации, тыс. руб.	254354	264272	317822	+9918	53550	103,9	120,3
2. Полная себестоимость продукции, тыс. руб.	237033	246415	303742	+9382	+57327	104	123,3
3. Затраты на рубль продукции (работ, услуг), коп.	93,19	93,24	95,57	+0,05	+2,33	100,1	102,5

Данные таблицы 6 показывают, что затраты на рубль товарной продукции в 2004 году по сравнению с предыдущим увеличились на 0,05 коп., или на 0,1%. В 2005 году данный показатель возрос до 95,57 коп. (на 2,5%).

Это связано с тем, что темпы прироста себестоимости превышают темпы роста выручки. Темпы прироста себестоимости составляют в 2005 году 23,3%, темпы прироста выручки –20,3%. Данная тенденция неблагоприятна, так как характеризует снижение доли прибыли в выручке.

Затраты предприятия делятся на переменные и постоянные. Переменные зависят от объема производства напрямую, т.е. при росте объема эти затраты тоже растут. Постоянные затраты при этом не меняются. Проведем анализ этих затрат в таблице 7.

Таблица 7

Расчет влияния факторов на общую сумму затрат

Показатели	2004	2005	Отклонение (+,-)
Выручка от реализации продукции, тыс. руб.	264272	317822	+53550
Полная себестоимость, тыс. руб.	246415	303742	+57327
в том числе: переменные расходы	203371	248447	+45076
постоянные расходы	43044	55295	+12251

Из таблицы 7 видно, что реализация продукции возросла на 53550 тыс. руб., или на 20,26% за счет роста объемов реализации.

Коэффициент реализации продукции равен 1,2026. Сумма затрат выросла на 57327 тыс. руб., в том числе переменные – на 45076 тыс. руб., постоянные – на 12251 тыс. руб.

Затраты 2004 года составили:

203371+43044 =246415 тыс. руб.

Затраты 2004 года, пересчитанные на выручку 2005 года:

203371*1,2026+43044 = 287618 тыс. руб.

Затраты 2005 года при уровне постоянных затрат 2004 года:

248447+43044 = 291491 тыс. руб.

Затраты 2005 года:

248447+55295 =303742 тыс. руб.

В результате роста выручки сумма затрат возросла на 41203 тыс. руб.

287618-246415 = +41203 тыс. руб.

Из-за повышения уровня удельных переменных затрат изменение издержек производства составило:

291491-287618 =+ 3873 тыс. руб.

Постоянные затраты также увеличивают общие затраты:

303742-291491 =+12251 тыс. руб.

Относительный перерасход производственных затрат составил:

303742-287618 = +16124 тыс. руб.

Рост объемов продаж предполагает увеличение себестоимости продукции. В 2005 году увеличение выручки составило 53550 тыс. руб., в результате чего прирост себестоимости составил 41203 тыс. руб. В результате прироста удельных переменных затрат издержки производства увеличились на 3873 тыс. руб. Рост постоянных затрат повысил себестоимость на 12251 тыс. руб. С учетом коэффициента реализации продукции перерасход производственных затрат составил 16124 тыс. руб.

Далее проведен анализ материальных затрат ОАО «Стерлитамакский хлебокомбинат».

В таблице 8 приведен анализ общих показателей использования материальных ресурсов ОАО «Стерлитамакский хлебокомбинат».

Исходя из проведенного анализа можно сделать следующий вывод.

В 2004 году сумма материальных затрат уменьшилась на 7791 тыс. руб. (на 5,2%) несмотря на значительный рост выручки от продаж, что свидетельствует об экономии материальных ресурсов. Произошел рост материалоотдачи продукции на 0,16 руб. и снизился коэффициент материалоемкости – на 0,051 коп. Коэффициент соотношения темпов роста объема производства и материальных затрат составил 1,096. Удельный вес материальных затрат в себестоимости продукции снизился на 2,22 процентных пункта.

Таблица 8

Общие показатели использования материальных ресурсов

ОАО «Стерлитамакский хлебокомбинат»

Показатели	2003	2004	Изме нение	Темп роста, %	2005	Изме нение	Темп роста, %
1. Выручка от продаж, тыс. руб.	254354	264272	+9918	103,9	317822	+53550	120,26
2. Сумма материальных затрат, тыс. руб.	151146	143355	-7791	94,8	169566	+26211	118,28
3.Материалоотдача, руб.	1,683	1,843	+0,16	109,5	1,874	+0,031	101,68
4.Материалоемкость, руб.	0,594	0,543	-0,051	91,4	0,534	-0,009	98,3
5. Коэффициент соотношения темпов роста объема производства и материальных затрат	-	1,096	-	-	1,0167	-	-
6. Удельный вес материальных затрат в себестоимости продукции	69,9	67,68	-2,22	-	65,43	-2,25	-

В 2005 году темпы роста материальных затрат (118,28%) ниже темпов роста объемов реализации (120,26%). Коэффициент соотношения темпов роста объема производства и материальных затрат составил 1,0167.

Позитивным фактором деятельности предприятия является рост материалоотдачи на 1,68%. Соответственно, произошло снижение показателя материалоемкости с 0,543 до 0,534 руб. Доля материальных затрат в составе себестоимости снизилась с 67,68% до 65,43%.

Изменение среднегодовой стоимости материальных ресурсов и материалоотдачи повлияло на рост выручки от реализации услуг.

Рассчитаем влияние этих факторов методом цепных подстановок. Среднегодовую стоимость материальных ресурсов обозначим через Смпз, материалоотдачу – через Мо.

1. Выручка от реализации 2004 год

В ₂₀₀₄= Смпз ₂₀₀₄* Мо₂₀₀₄,

В ₂₀₀₄ = 143355*1,843 = 264272 тыс. руб.

2. Выручка от реализации 2005 при материалоотдаче 2004 года

В _усл= Смпз ₂₀₀₅* Мо₂₀₀₄,

В _усл = 169566*1,843 = 312510 руб.

3. Выручка от реализации 2005 год

В ₂₀₀₅= Смпз ₂₀₀₅* Мо₂₀₀₅,

В ₂₀₀₅ = 169566*1,874 = 317822 руб.

Влияние стоимости материальных запасов на величину выручки:

В_мпз= В _усл - В ₂₀₀₄

В_мпз = 312510-264272 = + 48238 руб.

Влияние изменения материалоотдачи на величину выручки:

В_Мо= В ₂₀₀₅- В _усл

В_Мо = 317822-312510 = +5312 руб.

В результате роста среднегодовой стоимости материальных затрат, выручка выросла на 48238 тыс. руб., а в результате роста материалоотдачи увеличилась на 5312 тыс. руб. Итого изменение выручки составило 53550 тыс. руб.

Проведем анализ норм расхода материалов на примере изделия «ватрушка с творогом» (см. табл. 9).

Таблица 9

Анализ выполнения норм расхода материалов по изделию

Виды материа лов	Норма 2004 года	Факти ческий расход	Норма 2005 года	Факти ческий расход	% изме нения норм	% выполнения норм
Творог	28	26	24	26	85,7	108,3
Прочие	24	22	20	19	83,3	95,0
Мука	534	530	525	515	98,3	98,1

По всем видам материалов в 2004 году фактический расход оказался ниже норм. В 2005 году нормы были пересмотрены в сторону снижения. Однако, по творогу норма оказалась заниженной, т.к. фактический расход остался на уровне предыдущего года. По остальным видам материалов нормы оказались также завышены, так как фактический расход меньше нормативного.

В таблице 10 проанализируем перерасход (экономию) материальных ресурсов, а также влияние отклонения фактической материалоемкости на объем продукции.

Таблица 10

Анализ показателей материалоемкости продукции

Показатели	2004	2005
1	2	3
1. Материальные затраты, тыс. руб.	143355	169566
2. Объем продукции, работ и услуг, тыс. руб.	264272	317822
3. Материалоемкость продукции, руб. (стр.1/стр.2)	0,543	0,534
4. Коэффициент материалоемкости в отчетном году в сравнении с предыдущим	х	0,983
5. Изменение коэффициента материалоемкости (стр.4 - единица)	х	-0,017

Продолжение таблицы 10

1	2	3
6. Перерасход (+) или экономия (-) материалов в результате отклонения фактической материалоемкости от прошлогодней, тыс. руб. (стр.1, графа 1*стр.5, графа2)	х	-2437
7. Влияние на объем продукции отклонения фактической материалоемкости от прошлогодней (стр.6/стр.3,графа1)	х	4488

Таким образом, темп роста материалоемкости составил 98,3%, т.е. абсолютная величина данного показателя снизилась на 1,7%, в результате чего произошла экономия материальных ресурсов в сумме 2437 тыс. руб. Экономия материальных ресурсов привела к росту суммы объема продукции на 4488 тыс. руб.

Далее проведем анализ изменения общей материалоемкости вследствие изменения частных показателей (см. табл.11).

Таблица 11

Материалоемкость по элементам материальных затрат

Элементы материальных затрат	Материальные затраты		Материалоемкость продукции
	2004	2005	2004	2005	отклоне ние
Материальные затраты, тыс. руб.	143355	169566	0,543	0,534	-0,009
В том числе: основные материалы, тыс. руб.	105237	127175	0,398	0,4	+0,002
Упаковочные материалы, тыс. руб.	10178	10085	0,039	0,032	-0,007
Прочие материалы, тыс. руб.	27565	31605	0,104	0,099	-0,005
Энергоресурсы, тыс. руб.	375	701	0,001	0,002	+0,001

Исходя из расчетов, представленных в таблице 11, следует, что материалоемкость продукции снизилась в результате снижения затрат упаковочных и прочих материалов на 1 рубль продаж. Материалоемкость основных материалов и энергоресурсов повысилась на 0,002 руб. и 0,001 руб. соответственно.

Затраты на оплату труда также занимают значительный удельный вес в издержках, поэтому анализу затрат на оплату труда принадлежит определяющая роль в поиске резервов снижения себестоимости продукции. Анализ начинается с определения размера снижения себестоимости продукции, вызванного превышением темпов роста производительности труда над темпами роста его оплаты, или ее удорожания в случае отставания роста производительности труда от повышения его оплаты.

Таблица 12

Анализ соотношения темпов роста производительности труда и средней заработной платы и его влияние на себестоимость

Показатели	2004	2005	Отклоне ние (+,-)	Темп роста, %
1	2	3	4	5
1. Выручка от реализации продукции, тыс. руб.	264272	317822	+53550	120,26
2. Среднесписочная численность работников, человек	852	856	+4	100,5
3. Себестоимость продукции, тыс. руб.	246415	303742	+57327	123,3
4. Фонд оплаты труда, тыс. руб.	43700	57884	+14184	132,5
5. Среднегодовая выработка, тыс. руб. (стр1/стр.2)	310,18	371,29	+61,11	119,7
6.Среднегодовая зарплата, тыс. руб.(стр.4/стр.2)	51,29	67,62	+16,33	131,8
7. Удельный вес заработной платы в себестоимости, %	17,73	19,06	+1,33	х

Продолжение таблицы 12

1	2	3	4	5
8. Размер снижения (увеличения) себестоимости за счет соотношений темпов роста производительности труда и средней заработной платы (Iзп/Iсгв-1)*d	х	х	+1,927	х

Темпы роста заработной платы превышают темпы роста производительности труда, что говорит о неэффективном использовании трудовых ресурсов.

За счет соотношений между темпами роста производительности труда и заработной платы, себестоимость продукции выросла на 1,927%.

(1,318/1,197-1)*19,06% = +1,927%

Таким образом, одним из основных резервов снижения себестоимости будет являться рациональное использование средств на оплату труда.

Одним из инструментов управления затратами является определение безубыточного объема продаж.

Используя данные отчета о прибылях и убытках (ф.№2), необходимо рассчитать точку безубыточности (критический объем продаж), запас финансовой прочности, долю запаса финансовой прочности в объеме выручки от продаж.

Для этого рассчитывают следующие показатели.

Маржинальный доход представляет собой разность между выручкой от реализации и переменными затратами: N- S_пр.

Критическая точка безубыточности рассчитывается отношением суммы постоянных затрат к доле маржинального дохода в выручке: S_пост / D_мд.

Запас финансовой прочности представляет собой разность между фактическим объемом продаж и критическим объемом продаж: N- N_кр.

Уровень (коэффициент) запаса финансовой прочности: (N- N_кр.)/ N.

Таблица 13

Расчет безубыточности ОАО «Стерлитамакский хлебокомбинат»

Показатель	Услов ное обозначение	2003	2004	Изменение (+;-)	Темп роста, %	2005	Изменение (+;-)	Темп роста, %
1. Выручка от продаж, тыс. руб.	N	254354	264272	+9918	103,9	317822	+53550	120,26
2. Итого условно-переменных затрат, тыс. руб.	Sпр	209598	203371	-6227	97	248447	+45076	122,16
3. Итого условно-постоянных расходов, тыс. руб.	Sпост	27435	43044	+15609	156,9	55295	+12251	128,46
6.Маржиналь ный доход, тыс. руб.	Дм	44756	60901	+16145	136,1	69375	+8474	113,9
7. Доля маржинального дохода в выручке от продаж	Dмд	0,176	0,230	+0,054	130,7	0,218	-0,012	94,8
8. Критическая точка безубыточноститыс. руб.	Nкр	155881	187148	+31267	120,1	253647	+66499	135,53
9. Запас финансовой прочности, тыс.руб.	ЗФП	98473	77124	-21349	78,3	64175	-12949	83,2
10. Уровень (коэффициент) запаса финансовой прочности, %	Кзфп	38,71	29,18	-9,53	х	20,19	-8,99	х

Из проведенных в таблице 13 расчетов следует, что в 2003 году нужно было реализовать продукции на сумму 155881 тыс. руб., в 2004 - 187148 тыс. руб., чтобы покрыть все затраты. При такой выручке рентабельность равна нулю. Фактически выручка составила в 2003 году – 254354 тыс. руб., в 2004 -264272 тыс. руб., что выше пороговой на 98473тыс. руб. (38,71%) и 77124 тыс. руб. (29,18%) соответственно. Это и есть запас финансовой прочности ОАО «Стерлитамакский хлебокомбинат».

В отчетном году запас финансовой прочности несколько снизился, так как увеличилась доля постоянных затрат в себестоимости реализации продукции.

Однако запас финансовой прочности достаточно большой. Выручка может уменьшиться еще на 20,19%, и только тогда рентабельность предприятия будет равна нулю. Критический объем реализации в отчетном году равен 253647 тыс. руб., запас финансовой прочности – 64175 тыс. руб.

Следовательно, ОАО «Стерлитамакский хлебокомбинат» в отчетном году имеет абсолютный и относительный перерасход производственных затрат. Однако предприятие прибыльно, о чем свидетельствует высокий запас финансовой прочности – 20,19%.

С целью снижения производственных затрат необходимо разрабатывать мероприятия, способствующие их сокращению. Для снижения суммы материальных затрат необходимо избегать брака в производстве, закупки некачественного сырья у поставщиков. Экономия фонда заработной платы происходит в результате снижения внутрисменных и целодневных простоев. Для снижения затрат на обслуживание оборудования необходима более полная загрузка производственных мощностей. Прочие затраты сокращаются путем уменьшения статей на административные расходы. Поиск резервов сокращения данных статей может привести к значительной экономии производственных затрат.