40

-с точки зрения полноты учитываемых затрат возможно калькулирование полной и неполной себестоимости.

-в зависимости от оперативности учёта и контроля затрат различают метод учёта фактических и нормативных затрат.

Метод учёта затрат и калькулирования выбирается предприятием самостоятельно в зависимости от отраслевой принадлежности, размера, применяемой технологии, ассортимента продукции и др. На практике эти методы могут применяться в различных сочетаниях. Главное, чтобы выбранный метод обеспечивал возможность группировки затрат по объектам учёта, контроля за затратами и управления себестоимостью по отклонениям.

3. 5. Учёт полной и неполной себестоимости

Традиционным для отечественного учёта является калькулирование полной себестоимости, включающей все затраты предприятия, связанные с производством и продажей продукции.

Эти затраты условно делятся на прямые и косвенные. К прямым затратам относят прямые материальные затраты и прямые затраты на оплату труда. К косвенным затратам относят общепроизводственные и общехозяйственные расходы.

3. 5. 1. Учёт расхода материалов в производство

Для списания израсходованных материалов на счета учёта затрат на основании первичных документов составляются ведомости распределения материалов. В них указываются стоимость израсходованных материалов по учётным ценам, отклонения фактической себестоимости от плановой или сумма транспорт- но-заготовительных расходов. Отклонения или транспортно-заготовительные расходы могут списываться пропорционально стоимости материалов по учётным ценам. Расходы материалов на производство и другие цели отражаются по фактической себестоимости.

Если из однородных материалов изготовляют разные виды продукции, то фактический расход распределяется между видами продукции пропорционально нормативному расходу на фактический выпуск продукции.

На стоимость возвратных отходов уменьшаются затраты на сырьё и основные материалы. Поэтому своевременное выявление и использование воз-

41

вратных отходов – резерв увеличения выпуска продукции и снижения себестоимости.

Расход вспомогательных материалов чаще распределяют косвенным методом (пропорционально сметным ставкам, нормативному расходу материалов, массе переработанного сырья или количеству выработанных полуфабрикатов и готовой продукции).

Учёт расхода технологического топлива ведётся по местам потребления и включается в себестоимость продукции прямым или косвенным путём.

Энергетические затраты при наличии измерительных приборов прямо списываются в себестоимость продукции. Косвенное распределение энергии может производиться различными способами: пропорционально количеству часов работы аппаратов, пропорционально сметным ставкам, пропорционально числу отработанных машино-часов; пропорционально нормативному расходу энергии на фактический выпуск продукции и т.п.

Во многих отраслях расход технологического топлива и энергии учитывается в составе расходов по содержанию и эксплуатации оборудования и, следовательно, не выделяется в самостоятельную статью калькуляции.

Предварительной формой контроля расходования материалов являются системы лимитирования, что позволяет ограничить отпуск материалов размерами производственной программы. В процессе последующего контроля устанавливаются отклонения от норм расхода материалов и причины этих отклонений.

На практике применяют следующие основные способы отклонений от

норм: способ документирования, партионного раскроя и инвентарный.

Способ сигнального документирования состоит в том, что отклонения от нормативного расхода материалов выявляются на основании требований на сверхлимитный отпуск материалов.

Метод партионного раскроя основан на том, что на каждую партию выписывается раскройный лист. Сопоставление фактического расхода материалов с нормативным расходом позволяет определить результат расходования материалов по данной партии, установить причину отклонений.

Инвентарный метод учёта состоит в том, что фактический расход за месяц определяется с помощью инвентаризации неиспользованных в цехе материалов. Расход материалов за месяц определяется суммированием остатка материалов на начало месяца и поступления материалов в цех и вычитания остатка материалов на конец месяца. Исчисленный таким образом фактический расход материалов сопоставляется с нормативным расходом на фактический выпуск продукции.

42

Однако в этом случае отсутствует оперативная информация о расходе материалов за сутки, смену, что снижает возможности анализа рационального расхода материалов.

3. 5. 2. Учёт затрат на рабочую силу

Управленческий учёт затрат на рабочую силу – это часть учёта затрат на производство продукции.

Цель учёта затрат на рабочую силу – определение затрат рабочего времени по видам деятельности; величины выработки; достоверное исчисление заработной платы; расчёты с работниками по оплате труда, контроль за использованием фонда оплаты труда.

На практике применяется следующая группировка затрат на рабочую силу:

1)по видам – основная и дополнительная;

2)системам – повременная, сдельная, премии и др.

3)составу работников – штатные, совместители, по договорам подряда.

4)категориям – рабочие, служащие, из них руководители.

Вцелях калькулирования затраты на оплату труда распределяются по направлениям затрат и видам продукции, а для контроля и исчисления заработка – по структурным подразделениям (бригадам, цехам, производствам, процессам и др.).

Всоответствии с целями управленческого учёта необходимо выделить заработную плату, включаемую в себестоимость продукции по следующим статьям:

1) затраты на оплату труда производственных рабочих (повременная и сдельная заработная плата);

2) выплаты стимулирующего характера – надбавки за качество, стаж работы, за выслугу лет, по итогам работы, премии, связанные с производственной деятельностью;

3) непроизводительные выплаты – (оплата за простои, за брак, доплаты за отклонения от нормальных условий работы и др.);

4) затраты по найму, набору рабочей силы; 5) затраты по нормированию и планированию численности и труда;

6) затраты, связанные с профориентацией, обучением и переобучением; 7) затраты на оплату труда вспомогательных рабочих, занятых ремонтом

оборудования, подготовкой и обслуживанием рабочих мест; 8) затраты на оплату труда, связанные с управлением производственных

подразделений;

43

9)затраты на подготовку руководящих кадров;

10)затраты на оплату труда специалистов и руководителей, занятых управлением предприятием.

Эта группировка затрат отвечает целям учёта себестоимости и прибыли, а также контроля и регулирования трудовых расходов.

Сдельная и повременная оплата труда рабочих включается в себестоимость продукции прямым путём.

Часть затрат, относимых на счета 25 и 26, распределяют по методике распределения общепроизводственных и общехозяйственных затрат. Другие затраты могут распределяться пропорционально основной заработной плате производственных рабочих.

Заработная плата по обучению, найму, отбору, возмещению ущерба, отпускам, отчислениям на социальные нужды распределяется либо вместе с накладными расходами, либо пропорционально фонда оплаты труда.

В целях контроля могут составляться ведомости об исполнении смет расходов, где фактические расходы сравнивают со сметными расходами.

3.5. 3. Учёт и распределение косвенных расходов

Ккосвенным расходам относятся расходы по подготовке, организации, обслуживанию и управлению производством. Они подразделяются на общепроизводственные и общехозяйственные.

В состав производственных расходов входят расходы по созданию и эксплуатации оборудования и общепроизводственные расходы. Расходы по созданию и эксплуатации оборудования по отношению к производству являются основными, но они не могут быть отнесены к прямым затратам полностью.

Красходам по созданию и эксплуатации оборудования относятся расходы на материалы для текущего ухода и ремонта оборудования, амортизация оборудования, заработная плата рабочих, обслуживающих оборудование, и отчисления на социальные нужды, расходы на электроэнергию, топливо и другие материалы, услуги вспомогательных производств и прочие расходы.

В состав общепроизводственных расходов включают заработную плату и отчисления на социальные нужды административно-управленческого персонала цехов и подразделений; затраты на подготовку производства; амортизацию, содержание и ремонт зданий, сооружений, инвентаря, затраты на обеспечение

44

нормальных условий работы, подготовку кадров, технику безопасности и другие расходы.

Производственные косвенные расходы состоят из комплексных статей, возникают в производственных подразделениях, учитываются по местам возникновения, контролируются сметным методом, распределяются косвенным путём между видами продукции и между готовой продукцией и незавершённым производством.

Для создания системы контроля и исчисления прибыли целесообразно сгруппировать общехозяйственные расходы по следующим элементам затрат:

1.Административно-управленческие расходы: заработная плата, отчисления.

2.Расходы по техническому управлению: содержание технических служб, амортизация, содержание и ремонт зданий, сооружений, инвентаря, расходы на изобретательство, техническое усовершенствования, содержание общезаводских лабораторий и др.

3.Расходы по производственному управлению.

4.Расходы по управлению снабженческой деятельностью.

5.Расходы по управлению сбытовой деятельностью.

6.Оплата услуг сторонних организаций.

7.Содержание и ремонт зданий, сооружений, инвентаря.

8.Расходы на рабочую силу: набор, подготовка, обучение, переподготовка руководителей.

9.Обязательные сборы, налоги, платежи, отчисления и пр.

Данные элементы общехозяйственных расходов позволяют определить расходы по местам их возникновения в разрезе служб. Возможно их распределение как между видами продукции, так и между элементами расходов.

В управленческом учёте важно определить порядок распределения этих расходов. Так, производственные расходы можно распределять в несколько этапов:

1. Распределение расходов между основными и обсуживающими подразделениями.

Распределение должно быть связано с прибылью, полученной каждым подразделением. Для этого составляют накопительные ведомости по каждому центру ответственности или центру затрат, где они возникли.

Если расходы невозможно отнести к конкретным подразделениям, то их распределяют следующим образом:

- расходы по содержанию аппарата управления цехом пропорционально численности работающих,

45

-затраты на отопление, освещение, воду пропорционально площади,

-амортизация машин, оборудования пропорционально стоимости единицы оборудования.

Результатами первого этапа являются расчленение расходов по статьям, выделение затрат, относящихся к конкретным подразделениям.

2. Перераспределение расходов обслуживающих производств на основные производственные подразделения в соответствии с долей работ, услуг, которые получили подразделения-потребители.

При оказании взаимных услуг, обслуживающими производствами друг другу, услуги оценивают по нормативной или сметной стоимости.

3. Расчёт ставок распределения косвенных расходов для производственных подразделений между заказами и видами продукции.

Могут быть выбраны следующие варианты:

а) расчёт единой ставки распределения для всех подразделений.

В этом случае может быть необоснованное списание затрат одного подразделения за счёт другого;

б) расчёт ставки распределения для каждого подразделения.

Базами распределения могут быть: станко-часы работы оборудования, нормо-часы выполнения ручных работ, масса (вес) изделий, материалов и т.п.

4. Распределение косвенных расходов между видами продукции (работ, услуг), заказами.

По каждому виду продукции, заказу определяется ставка распределения накладных расходов исходя из конкретных баз распределения.

Положительным моментом данных этапов распределения является расчёт фактических затрат. Но имеются следующие недостатки:

-не учитывается деление расходов на переменные и постоянные;

-теряется оперативность информации, т.к. фактические расходы определяются в конце отчётного периода;

-трудоёмкость расчётов, т.к. ежемесячно ставки распределения изменяются;

-несовпадение выпущенной продукции и возникновения расходов.

В соответствии с данными недостатками учёные предлагают использовать нормативный метод распределения расходов. Нормативная ставка рассчитывается на основе годовых сумм расходов.

Общехозяйственные расходы могут иметь разные варианты возмещения:

46

1)могут быть отнесены к расходам текущего периода и полностью списаны в себестоимость проданной продукции без распределения по видам изделий;

2)распределены между видами продукции пропорционально производственной себестоимости изготовленной продукции (работ, услуг).

3.5. 4. Учёт непроизводительных расходов

Кнепроизводительным расходам относятся потери от брака и простоев. Брак принято классифицировать по следующим признакам:

– по характеру дефектов – окончательный, исправимый;

– месту возникновения – внутренний и внешний;

– причинам возникновения и виновникам.

Оперативный учёт брака ведётся работниками отдела технического кон-

троля. Выявленный брак фиксируется в первичных документах. На окончательный брак составляется акт. Исправление брака виновником производится без оформления документа, в другом случае выписывается особый наряд.

Отдел технического контроля ведёт учёт рекламаций по качеству продукции, анализ причин брака и принимает меры по его устранению.

Потери от окончательного брака слагаются из стоимости материалов и расходов на их обработку (по внешнему браку расходы на замену и транспортировку изделия и сумма штрафа), за минусом сумм, взыскиваемых с виновников.

Потери от исправимого брака – затраты на обработку изделий плюс доля расходов по созданию и эксплуатации оборудования и общепроизводственных расходов за минусом удержаний с виновника.

К потерям от брака относятся также расходы на ремонт продукции, проданной с гарантий. Потери от брака включаются в себестоимость товарной продукции, по которой получен брак.

Потери от простоев возникают в результате недоиспользования оборудования, рабочей силы. Простои вызываются внутренними и внешними причинами, они могут быть целосменными и внутрисменными.

Потери от простоев по внутренним причинам складываются из расходов на основную заработную плату, стоимости топлива, энергии, учитываются в составе общепроизводственных расходов.

Потери от простоев по внешним причинам слагаются из заработной платы, суммы доплат до средней заработной платы, отчислений, стоимости топлива,