1.3. Методика аудита материально-производственных запасов

На сегодняшний день существует один документ, который определяют методику аудита материально-производственных запасов - Методические рекомендации по сбору аудиторских доказательств достоверности показателей материально-производственных запасов в бухгалтерской отчетности, одобренные Советом по аудиторской деятельности при Министерстве финансов Российской Федерации (протокол №25 от 23.04.2004 г.).

Правила (стандарты) аудиторской деятельности представляют рекомендации аудитору по проведению аудита всех объектов, то есть они являются едиными для всех.

В методике аудита материально-производственных запасов, предлагаемых Министерством финансов Российской Федерации (далее МФ РФ), которая изложена в методических рекомендациях сбор аудиторских доказательств осуществляется по трем направлениям:

1. Процедуры подготовки и планирования аудита

2. Процедуры, выполняемые в ходе проверки по существу

3. Заключительные процедуры

В ходе осуществления данных направлений используются такие приемы как: проверка, оценка, тестирование, анализ, наблюдение и т.д.

До начала проведения аудита или оказания сопутствующих услуг аудитор должен ознакомиться в достаточной мере с деятельностью экономического субъекта.

Планирование, являясь начальным этапом проведения аудита¹, состоит в разработке аудиторской организацией общего плана аудита, а также в разработке аудиторской программы, определяющей объем, виды и последовательность осуществления аудиторских процедур, необходимых для формирования аудиторской организацией объективного и обоснованного мнения о бухгалтерской отчетности организации.

Необходимо подчеркнуть, что планирование является важным и ответственным этапом аудиторской проверки, именно от качества его проведения зависит эффективность дальнейшей проверки аудитора по соответствующему направлению.

Основными документами, составляемыми при планировании аудиторской проверки, являются: рабочий документ по изучению экономической деятельности клиента, письмо о проведении аудита, договор на проведение аудита, общий план и общая программа аудита

Схема планирования аудита, составленная на основе стандартов аудиторской деятельности, выглядит следующим образом:

1. предварительное планирование;

2. изучение системы бухгалтерского учета;

3. оценка аудиторского риска;

4. установление уровня существенности;

5. построение аудиторской выборки;

6. подготовка общего плана и программы аудита.

I. Предварительное планирование

На этапе предварительного планирования аудитор должен встретиться с клиентом и выяснить, с какой целью он намерен проводить аудиторскую проверку и какие результаты ожидает получить после завершения аудита. Руководствуясь аудиторским Стандартом "Заявления и разъяснения руководства аудируемого лица"², аудитор должен получить разъяснения от руководства аудируемого лица по вопросам, являющимися существенными для финансовой отчетности. Так же аудитор должен получить доказательства признания руководством аудируемого лица ответственности за достоверность финансовой (бухгалтерской) отчетности аудируемого лица и подписания данной финансовой ответственности руководством аудируемого лица. [7]

На этапе предварительного планирования необходимо ознакомиться с экономическими условиями функционирования предприятия, видами его деятельности. Основным источником информации на данном этапе выступает письменно зафиксированная учетная политика предприятия, сформированная с учетом экономических и организационных факторов.

Ознакомившись с содержанием принципов и правил ведения бухгалтерского учета принятых на предприятии, аудитор может приступить к оценке организационной структуры, на которую возложена функция реализации продукции и заключение договоров с позиции ее оптимальности и способности к эффективному функционированию.

На этапе предварительного планирования необходимо оценить квалификацию сотрудников организации с учетом уровня образования, практического опыта, периодичности повышения квалификации, стажировок. Данные сведения аудитор может получить путем изучения документации отдела по работе с персоналом и устного опроса сотрудников.

Этап предварительного планирования следует завершить изучением отчетов, материалов налоговых проверок и других контролирующих структур.

II. Изучение системы бухгалтерского учета на предприятии предполагает изучение и оценку основных принципов организации бухгалтерского учета изучаемых операций и документооборота, закрепленных в положениях учетной политики, роли средств вычислительной техники в ведении учета, организационной структуры подразделений, ответственных за ведение бухгалтерского учета. Целесообразно выполнить обзорную проверку типичных бухгалтерских проводок по операциям учета материально-производственных запасов и установить фактическое наличие и правильность оформления договоров, первичных документов, на основании которых выполнялись записи по счетам бухгалтерского учета.

III. На этапе оценки аудиторского риска аудитор должен собрать достаточный объем аудиторских доказательств для высказывания мнения об уровне риска, эффективности системы внутреннего контроля и принять решение о том, в какой мере он в своей работе может на нее полагаться. Аудиторский риск – это субъективно определяемая аудитором вероятность того, что отчетности экономического субъекта может содержать не выявленные ошибки и искажения после подтверждения ее достоверности или признать, что отчетность содержит ошибки, и искажения когда на самом деле их нет. Аудиторский риск оценивается как высокий, средний и низкий.

Аудиторский риск состоит из трех компонентов:

• неотъемлемый риск;

• риск средств контроля;

• риск не обнаружения.

Аудиторский риск рассчитывается по следующей формуле:

АР = ВХР * РК * РН,

• где АР – аудиторский риск;

• ВХР – внутрихозяйственный риск;

• РК – риск контроля;

• РН – риск необнаружения.

Оценив все три компонента можно сделать вывод об уровне аудиторского риска.

Изучение и оценка особенностей системы бухгалтерского отчета, изучение и оценка системы внутреннего контроля должны в обязательном порядке документироваться.

Система внутреннего контроля экономического субъекта должна включать в себя:

• надлежащую систему бухгалтерского учета;

• контрольную среду;

• отдельные средства контроля.

Знакомство с системой бухгалтерского учета включает в себя изучение, анализ и оценку учетной политики и основных принципов ведения бухгалтерского учета, порядка отражения хозяйственных операций в регистрах бухгалтерского учета, роли и места вычислительной техники в ведении учета и других сторон деятельности проверяемого экономического субъекта.

Контрольная среда, под которой понимаются осведомленность и практические действия руководства экономического субъекта, направленные на установление и поддержание системы внутреннего контроля, включает в себя:

1. Стиль и основные принципы управления данным экономическим субъектом;

1. Организационную структуру экономического субъекта;

1. Распределение ответственности и полномочия;

1. Осуществляемую кадровую политику;

1. Порядок подготовки бухгалтерской отчетности для внешних пользователей;

1. Порядок осуществления внутреннего управленческого учета и подготовки отчетности для внутренних целей;

2. Соответствие хозяйственной деятельности экономического субъекта в целом требованиям действующего законодательства.

Для оценки системы внутреннего контроля, бухгалтерского учёта материальных ресурсов применяется метод тестирования, который позволяет обнаружить ошибки, допущенные при недостаточно объективной системе внутреннего контроля.

Тестирование может быть произведено в ряде вопросов, задаваемых аудитором персоналу проверяемого предприятия. Ответы персонала предприятия могут указать на ошибки, недоработки, которые должны быть исправлены.

Общий итог подводится по всем разделам. Каждому ответу «Да» соответствует 1 балл, ответу «Нет» - 0 баллов. Ориентируясь на рекомендуемые параметры оценки риска средств контроля (см. ниже) и сумму баллов, полученную по итогам тестирования, оценка может быть определена как "низкий", "средний" или "высокий" (см. Таблица 1.2).

Таблица 1.2

Критерии оценки риска

Оценка риска средств контроля	Сумма баллов по итогам тестирования
Высокий	0 - 12
Средний	13 - 26
Низкий	26 - 36

Термин "риск необнаружения" означает риск того, что аудиторские процедуры по существу не позволяют обнаружить искажение остатков средств по счетам бухгалтерского учета или групп операций, которое может быть существенным по отдельности или в совокупности с искажениями остатков средств по другим счетам бухгалтерского учета или группы операций.

Для определения риска необнаружения применяется следующая таблица (см. Таблица 1.3).

Таблица 1.3