8. Оценка последствийй искажений

   1. При оценке достоверности финансовой (бухгалтерской) отчетности аудитору следует определить, является ли совокупность неисправленных искажений, выявленных в ходе аудита, существенной.

   2. Совокупность неисправленных искажений включает:

• конкретные искажения, выявленные аудитором, включая результаты неисправленных искажений, выявленных во время предыдущего аудита;

• аудиторскую оценку прочих искажений, которые не могут быть конкретно определены – прогнозируемые ошибки.

3. Оценка достоверности бухгалтерской отчетности по уровню существенности, рассчитанному по вышеназванной методике, проводится следующим образом:

- сумма найденных нарушений не превышает установленного уровня существенности: нарушения являются несущественными, т.е. финансовая (бухгалтерская) отчетность достоверна – безоговорочно положительное заключение;

• сумма найденных нарушений превышает установленный уровень существенности более чем в 2 раза: финансовая (бухгалтерская) отчетность недостоверна – отрицательное заключение;

• сумма найденных нарушений превышает установленный уровень существенности для безоговорочно положительного заключения, но не превышает его для отрицательного заключения: величины нарушений средней значимости, при этих значениях найденных нарушений предусматривается выдача заключения с оговоркой из-за ненадлежащего метода учета или разногласий относительно раскрытия информации.

1. Для счетов, уровень существенности которых установлен по оборотам отдельных (или суммы нескольких) синтетических счетов или субсчетов за отчетный период (рекомендуемая) оценка существенности нарушений проводится следующим образом:

• 0-0,5% - нарушения незначительны, счет достоверен;

- 0,5-2% - величины нарушений средней значимости, при этих значениях найденных нарушений предусматривается выдача заключения с оговоркой по данному счету;

- 2% и более – нарушения значимы, счет недостоверен.

8.5 В тои случае, если аудитор приходит к выводу о том, что обнаруженные нарушения существенны, ему необходимо снизить аудиторский риск посредством проведения дополнительных аудиторских процедур или предложить руководству аудируемого лица внести поправки в финансовую (бухгалтерскую) отчетность.

8.6. Если фактическое значение существенности нарушений при проведении аудита равно уровню существенности или близко к его границе, аудитор вправе:

• высказать мнение о достоверности проверяемого участка на основе аудиторского суждения;

• для уменьшения риска и увеличения уровня уверенности аудитора провести дополнительную проверку по существу, увеличив объем выборки (но не более чем в 2 раза). Решение о виде заключения по данному счету принимается по общим результатам обеих проверок;

• провести дополнительные аудиторские процедуры;

• предложить руководству аудируемого лица внести поправки в финансовую (бухгалтерскую) отчетность.

8.7. Значениями, близкими к границе установленного уровня существенности, считаются величины, которые отклоняются от нее не более чем на 5% в ту или другую сторону:

Установленный уровень существенности ± 5%.

Например. Уровень существенности составляет 1000 руб.

5% от этой величины составляет 50 руб.

При получении суммы нарушений, находящейся в интервале 950-1050 руб., следует руководствоваться п.8,6.

8.8. В том случае, если руководство аудируемого лица отказывается вносить поправки в финансовую (бухгалтерскую) отчетность, а результаты расширенных (дополнительных) аудиторских процедур не позволяют аудитору заключить, что совокупность неисправленных искажений не является существенной, аудитору следует рассмотреть вопрос о надлежащей модификации аудиторского заключения в соответствии со стандартом №6 «Аудиторское заключение по финансовой (бухгалтерской) отчетности».

УТВЕРЖДАЮ

Руководитель аудиторской фирмы

________________

«___»_________ 200 __ года

МЕТОДИКА ОПРЕДЕЛЕНИЯ УРОВНЕЙ СУЩЕСТВЕННОСТИ

С ПРИМЕНЕНИЕМ БАЗОВЫХ ПОКАЗАТЕЛЕЙ АУДИРУЕМОЙ

БУХГАЛТЕРСКОЙ ОТЧЕТНОСТИ

1. Концепция настоящей методики состоит в том, что установление уровня существенности (УС) по одному базовому показателю не всегда является объективным для оценки бухгалтерской отчетности в целом. Поэтому в некоторых случаях представляется целесообразным проводить расчет УС по двум или более показателям бухгалтерской отчетности. Решение о выборе показателей и их количестве принимается аудитором самостоятельно с учетом аудиторского риска. Принятые для оценки уровня существенности показатели называются базовыми.

2. В качестве базовых можно использовать любые показатели бухгалтерской отчетности по решению аудитора. Рекомендуемые показатели следующие:

• прибыль от продаж – форма №2, строка 050 (далее – прибыль);

• выручка (нетто) от продажи товаров, продукции, работ, услуг (за минусом налога на добавленную стоимость, акцизов и аналогичных обязательных платежей) – форма №2, строка 010, (далее – выручка);

• валюта баланса – форма №1;

• капитал – форма №1, итого раздела III (строка 490).

• Себестоимость проданных товаров, продукции, работ, услуг – форма №2, строка 020 (далее – себестоимость).

3. Аудитор может использовать для расчета УС в конкретной проверке один из ниже перечисленных способов:

• один показатель: в этом случае показателем является валюта баланса;

• частично в любом сочетании (рекомендуется, чтобы одним из показателей была валюта баланса);

• все указанные выше показатели, исходя из данных отчетности.

Например, предприятие не имеет прибыли и соответствующая строка отчетности не имеет суммового выражения, или прибыль настолько мала, что, учитывая ее, аудитор устанавливает низкий УС и необоснованно завышает объем проверки.

4. Аудитор имеет право для целей конкретной проверки устанавливать более одного УС. Например, один УС для статей баланса, другой – для формы №2 «Отчет о прибылях и убытках».

5. Для целей расчета УС используются доли соответствующих показателей отчетности. В данной методике рассматриваются некоторые из возможных вариантов установления УС.

6. Вариант 1. Базовым показателем аудируемой бухгалтерской отчетности выбрана валюта баланса. Уровнем существенности является доля, составляющая 2% от валюты баланса. Полученную сумму можно округлить, но не более чем на 20% в ту или другую сторону.

Например.

Наименование базового показателя	Значение показателя аудируемой бухгалтерской отчетности тыс.руб.	% от базового показателя	Значение для нахождения уровня существенности тыс.руб.
1	2	3	4
Валюта баланса	193501	2	3870

Полученное значение округлим, например, до 4000 тыс.руб.

Проверим отклонение от исходного значения:

4000-3870=130 тыс.руб., что составляет 3,3% от исходной суммы 3870 тыс.руб.

Таким образом, уровень существенности, равный 4000 тыс.руб. может быть принят для проведения аудита.

7. Вариант 2. Базовыми выбраны показатели аудируемой бухгалтерской отчетности:

• валюта баланса;

• выручка.

Для расчета уровня существенности берется процент от каждого из базовых показателей, полученные величины складываются и их сумма делится пополам.

Для наглядности расчет оформляется в виде таблицы 1.

Проценты для расчета от базовых показателей установлены следующие:

• от валюты баланса – 2 %;

• от выручки – 5%

Таблица 1. Пример расчета уровня существенности

Наименование базового показателя	Значение базового показателя	% от базового показателя	Значение для нахождения уровня существенности тыс.руб.
1	2	3	4
Валюта баланса	193501	2	3870
Выручка	95410	5	4770

3870 + 4770

---------------- = 4320 тыс.руб.

2

Полученное значение 4320 тыс.руб. Округлим до 5000 тыс.руб.

Проверим отклонение от исходного значения:

5000-4320=680 тыс.руб., что составляет около 16% от исходной суммы 4320 тыс.руб.

Таким образом, уровень существенности, равный 5000 тыс.руб. может быть принят для проведения аудита.

При округлении в сторону понижения до 4000 тыс.руб. (4000-4320=320 тыс.руб.) отклонение составляет 7% от исходной суммы. Эту сумму принимаем в качестве УС для дальнейшего расчета.

8. Полученную сумму УС распределяют одним из способов.

Способ 1. Распределяют сумму УС по строкам баланса (сальдо) в соответствии с их долей в валюте баланса отдельно по активу и пассиву, т.е. для варианта 1: на актив баланса – 4000 тыс.руб. и на пассив – 4000 тыс.руб. Далее сумму, приходящуюся на строку баланса, распределяют по синтетическим счетам, формирующим эту строку, в соответствии с их долей в строке баланса.

Пример.

Суммы счетов и доля строки в ВБ для примера взяты произвольно.

Строка баланса 241 имеет сальдо на конец отчетного периода 57001 тыс.руб., что составляет 29,5% от ВБ. Таким образом, УС этой строки составляет 1180 тыс.руб. (29,5% от 4000 тыс.руб.).

Строка 241 формируется из счетов, указанных в таблице:

Счет	Сумма счета, тыс.руб.	Доля в строке, %	УС тыс.руб.
62,0	762	1,30	15,3
62,1	34187	60,00	708,0
62,2	8	0,02	0,2
62,3	40	0,07	0,8
62,4	21	0,04	0,5
62,5	12520	22,00	259,6
62,7	40	0,07	0,8
62,8	4042	7,10	83,8
76,6	5381	9,40	111,0
Итого	57001	100,00	1180,0

Способ 2. Сумму УС распределяют по синтетическим счетам, формирующим актив и пассив отдельно (аналогично способу 1). Затем по полученным суммам формируют УС строк баланса, исходя из значений сумм синтетических счетов, входящих в строку баланса.

Пример.

Рассмотрим фрагмент оборотного баланса.

Суммы счетов и ВБ для примера взяты произвольно.

ВБ=11074460 тыс.руб.

УС-2% от валюты баланса составляет 221489 тыс.руб. Округляем до 250000 тыс.руб. УС принят в сумме 250000 тыс.руб.

Т.к. величина ВБ баланса в балансе отражена дважды – для актива и пассива, то для расчетов по всем действующим счетам берут удвоенную величину ВБ, т.е. 22148920 тыс.руб. Соответственно, сумма УС для целей расчета также удваивается, что составляет 500000 тыс.руб.

По действующим счетам предприятия составляют таблицу:

Счет	Сумма счета, тыс.руб.	Доля в удвоенной величине ВБ	УС тыс.руб.
010	6047	0,0002730	136,5
021	1825	0,0000824	41,2
…	…	…	…
10,0	0	0	0
10,1	7	0,0000003	0,15
…	…	…	…
41,0	4822	0,0002177	108,8
41,2	0	0	0
…	…	…	…
50,0	10	0,0000004	0,2
51,4	4788	0,0002162	108.1
…	…	…	…
62,1	34187	0,0016338	817
62,2	87	0,0000039	1,9
…	…	…	…
65,0	126	0,0000059	2,9
67,0	32870	0,0014840	742
…	…	…	…
68,0	169745	0,0076638	3832
68,1	217	0,0000097	4,8
68,4	192	0,0000087	4,4
68,5	124991	0,0056432	2822
68,6	12094	0,0005460	273
68,8	6526	0,0002946	147
68,9	12	0,0000005	0,2
…	…	…	…

Значения УС счета получают умножением удвоенной суммы УС 500000 тыс.руб. на долю в ВБ.

Рассчитаем УС для строки баланса 626.

По расшифровке баланса устанавливают, из каких счетов формируется строка.

Например, это счета 68,0; 68,1; 68,4; 68,5; 68,6; 68,9.

Суммируем величины УС для данных счетов из таблицы:

3832+4,8+4,4+2822+273+147+0,2=7083 тыс.руб.

Таким образом, УС строки 626 установлен 7083 тыс.руб.

Способ 3. Аудитор самостоятельно устанавливает распределение УС по разделам аудита, строкам баланса или синтетическим счетам на основании аудиторских рисков. Установленные значения и их обоснование должны быть задокументированы.

9. Значения, рассчитанные по варианту 2, можно распространить на формирование УС:

• разделов в соответствии с общим планом;

• формы №2 аудируемой бухгалтерской отчетности.

10. По решению аудитора для формы №2 бухгалтерской отчетности можно устанавливать УС отдельно.

11. Некоторые из разделов проверяются по оборотам, т.к. они не имеют суммового выражения в форме №1 бухгалтерской отчетности.

УС для таких счетов указаны в п.8.4 внутрифирменного стандарта №4 «Существенность в аудите».

12. УС для формы №2 можно рассчитать одним из следующих способов:

• 0,5 % от каждой строки формы;

• принять УС, установленный по п.9, 13, 14 настоящей методики и распределить найденную сумму по строкам формы способом, установленным аудитором самостоятельно;

• принять отдельно базовый показатель и установить от него долю в качестве УС (п.10 настоящей методики); далее полученную сумму распределить по строкам формы аналогично предыдущему дефису. Рекомендуемые базовые показатели выручка или себестоимость в долях по п.п. 13 или 14.

13. Вариант 3. Базовыми выбраны все показатели, указанные в п.2.

Таблица 2.

Наименование базового показателя	Значение базового показателя аудируемой бухгалтерской отчетности тыс.руб.	% от базового показателя	Значение для нахождения уровня существенности тыс.руб.
1	2	3	4
Валюта баланса	193501	2	3870
Выручка	95410	5	4770
Прибыль	7280	5	364
Капитал	170724	5	8536
Себестоимость	80416	2	1608

(3870=4770=364=8536=1608)/5=3830 тыс.руб.

Из расчета видно, что принятые суммы сильно отличаются друг от друга. Для определения сумм, которые следует принимать при расчете УС, применяют критерий 30% по отношению к средней величине 3830 тыс.руб., по которому все суммы, отличающиеся от средней величины более чем на 30% в большую или меньшую сторону, отбрасываются и проводится новый расчет из оставшихся сумм.

Интервал, в котором должны находиться суммы для окончательного расчета 2681-4979 тыс.руб. Очевидно, что все суммы, кроме валюты баланса и выручки, отличаются от среднего значения более чем на 30%.

В этом случае рекомендуется проводить расчет УС либо по валюте баланса (п.6 настоящей методики), либо по варианту 2 (п.7 настоящей методики).

2. Вариант 4. Базовыми выбраны все показатели, указанные в п.2.

Таблица 3.

Наименование базового показатекля	Значение базового показателя аудируемой бухгалтерской отчетности, тыс.руб.	% от базового показателя	Значение для нахождения уровня существенности тыс.руб.
Валюта баланса	25960781	2	519215
Выручка	19595274	5	979764
Прибыль	5814309	5	290715
Капитал	19947489	5	997374
Себестоимость	11047616	2	220952

(519215+9799764+290715+997374+220952)/5=601604 тыс.руб.

По принятому критерию в п.13 – 30% отклонения от среднего значения находят, что суммы, которые следует принять к расчету должны находиться в интервале 421123-782085 тыс.руб. Данному критерию удовлетворяет только валюта баланса.

Принимаем уровень существенности 2% валюты баланса. Округляем полученный результат до 600000 тыс.руб., который отличается от расчетного на 80785 тыс.руб., что составляет 13%.

11. В том случае, если организация является некоммерческой, не используют показатели выручки, прибыли и капитала. Для целей нахождения УС используют валюту баланса и себестоимость.

12.Аудитор имеет право в процессе аудита корректировать рассчитанный УС с учетом аудиторского риска. Обоснование корректировки должно быть задокументировано.