Работы и услуги производственного характера

Затраты налогоплательщика на приобретение работ и услуг производственного характера, выполняемых сторонними организациями или индивидуальными предпринимателями, а также на выполнение работ (оказание услуг) структурными подразделениями налогоплательщика относятся к материальным расходам в соответствии с пп. 6 п. 1 ст. 254 НК РФ. При этом установлено, что к работам (услугам) производственного характера относятся выполнение отдельных операций по производству (изготовлению) продукции, выполнению работ, оказанию услуг, обработке сырья (материалов), контроль за соблюдением установленных технологических процессов, техническое обслуживание основных средств и другие подобные работы.

Таким образом, организация, применяющая УСН и исчисляющая налог исходя из доходов, уменьшенных на величину расходов, вправе учесть в составе расходов, уменьшающих налоговую базу, стоимость работ и услуг производственного назначения.

По мнению Минфина России, изложенному в Письме от 21.01.2005 N 03-03-02-05/1, при оказании налогоплательщиком услуг к материальным расходам, уменьшающим налоговую базу по единому налогу, следует относить приобретаемые им работы и услуги, которые являются составной частью конечной услуги, оказываемой налогоплательщиком.

Так, например, при осуществлении организацией деятельности по передаче имущества в аренду за плату к услугам производственного характера можно отнести расходы в виде оплаты услуг агента, действующего на основании договора об оказании посреднических услуг, по заключению договоров аренды с третьими лицами.

Для организации, основным видом деятельности которой является оказание консультационных услуг, услугами производственного характера являются в том числе консультационные услуги сторонних организаций на основе гражданско-правовых договоров, используемые в рамках этой деятельности (Письмо Минфина России от 18.01.2010 N 03-11-11/03).

Для организаций, занимающихся изданием и распространением газет, журналов, к такого рода услугам относятся услуги сторонних организаций по печатанию и распространению изданий (Письма Минфина России от 28.01.2010 N 03-11-06/2/8, от 07.07.2009 N 03-11-09/239 и УФНС России по г. Москве от 14.09.2010 N 16-15/105637) и т.д.

Подрядные организации учитывают по этой статье работы, выполняемые субподрядчиками (Письмо Минфина России от 30.08.2011 N 03-11-11/220).

В качестве расходов на приобретение работ и услуг производственного характера могут быть учтены также затраты на оплату услуг программиста и оплату услуг по уборке помещения (Письма Минфина России от 13.04.2011 N 03-11-06/2/53, от 05.04.2010 N 03-11-06/2/48 и от 03.11.2009 N 03-11-06/2/235).

Управляющие компании могут учитывать по этой статье затраты на содержание здания (техническое обслуживание систем проточной вентиляции, системы отопления, холодного и горячего водоснабжения, электроосвещения, уборку помещения) (Письмо Минфина России от 22.02.2012 N 03-11-06/2/32).

Расходы на оплату труда

На основании пп. 6 п. 1 ст. 346.16 НК РФ для целей налогообложения на уменьшение доходов относятся расходы на оплату труда, выплату пособий по временной нетрудоспособности в соответствии с законодательством Российской Федерации. Такие расходы принимаются применительно к порядку, предусмотренному для исчисления налога на прибыль ст. 255 НК РФ.

В расходы налогоплательщика на оплату труда согласно ст. 255 НК РФ включаются любые начисления работникам в денежной и (или) натуральной формах, стимулирующие начисления и надбавки, компенсационные начисления, связанные с режимом работы или условиями труда, премии и единовременные поощрительные начисления, расходы, связанные с содержанием этих работников, предусмотренные нормами законодательства Российской Федерации, трудовыми договорами (контрактами) и (или) коллективными договорами.

В соответствии с пп. 1 п. 2 ст. 346.17 НК РФ расходы на оплату труда учитываются в составе расходов в момент погашения задолженности путем списания денежных средств с расчетного счета налогоплательщика, выплаты из кассы, а при ином способе погашения задолженности - в момент такого погашения.

При выплате заработной платы организации обязаны в соответствии со ст. 226 НК РФ удержать с работников налог на доходы физических лиц. При удержании и перечислении НДФЛ организация выступает налоговым агентом - посредником между работником и бюджетом по исчислению и уплате налога.

Учитывается ли сумма удержанного из доходов работника НДФЛ при определении налоговой базы по налогу, уплачиваемому в связи с применением упрощенной системы налогообложения?

Минфин России в Письме от 22.02.2007 N 03-11-04/2/48 обращает внимание на то, что удержание у налогоплательщика начисленной суммы налога на доходы физических лиц производится налоговым агентом за счет любых денежных средств, уплачиваемых налоговым агентом налогоплательщику, при фактической выплате указанных денежных средств налогоплательщику.

Уплата суммы налога на доходы физических лиц за счет средств налоговых агентов не допускается.

Поскольку НДФЛ удерживается организацией из доходов работников, он не может быть включен в состав расходов, уменьшающих доходы, по основанию, предусмотренному пп. 22 п. 1 ст. 346.16 НК РФ (то есть как суммы налогов и сборов, уплаченные в соответствии с законодательством Российской Федерации) (Письмо Минфина России от 30.03.2012 N 03-11-06/2/49).

Между тем сумма НДФЛ все же учитывается в расходах, но не на основании пп. 22 п. 1 ст. 346.16 НК РФ, а в составе расходов на оплату труда.

В Письмах Минфина от 23.11.2009 N 03-11-06/3/271, от 25.06.2009 N 03-11-09/225, от 12.07.2007 N 03-11-04/2/176 и от 28.04.2007 N 03-11-05/84 обращается внимание на то, что согласно пп. 6 п. 1 и п. 2 ст. 346.16 НК РФ налогоплательщики, применяющие упрощенную систему налогообложения, при определении налоговой базы могут уменьшать полученные доходы на расходы на оплату труда в порядке, предусмотренном ст. 255 НК РФ.

В соответствии со ст. 255 НК РФ к расходам на оплату труда относятся любые начисления работникам, предусмотренные трудовыми договорами (контрактами) и (или) коллективными договорами. При этом суммы налога на доходы физических лиц учитываются в составе начисленных сумм оплаты труда. Следовательно, суммы исчисленного, удержанного и перечисленного в бюджет НДФЛ являются для налогоплательщика составной частью начисленного физическим лицам дохода за отчетный (налоговый) период. Поэтому указанные суммы НДФЛ налогоплательщики, применяющие упрощенную систему с объектом налогообложения "доходы, уменьшенные на величину расходов", вправе включить в расходы на оплату труда в соответствии с пп. 6 п. 1 ст. 346.16 НК РФ (Письмо УФНС России по г. Москве от 11.02.2009 N 16-15/012115).

Аналогичная позиция высказана в Постановлении ФАС Московского округа от 17.12.2009 N КА-А40/13654-09. В нем отмечается, что НДФЛ является частью доходов работников от фактического выполнения ими своих трудовых обязанностей перед заявителем и, следовательно, расходом последнего как работодателя на оплату труда, начисленную за отчетный (налоговый) период.

Также в составе начисленных сумм оплаты труда учитываются суммы алиментов, удерживаемые организациями с доходов, выплачиваемых физическим лицам (Письмо Минфина России от 25.06.2009 N 03-11-09/225).

В Письме от 14.09.2010 N 16-15/096615@ УФНС России по г. Москве разъяснило, что суммы НДФЛ учитываются в расходах на оплату труда при УСН после фактической выплаты дохода сотруднику и перечисления налога в бюджет.