14.3. Особенности аудиторской проверки процентных доходов и расходов кредитной организации

В качестве основных направлений аудита процентных доходов и расходов банка можно выделить:

проверку периодичности начисления процентов, соответствия ведомости начисления процентов договорам с клиентами банка и другими банками;

проверку метода начисления процентов;

оценку правильности бухгалтерских проводок, связанных с начислением и взысканием (уплатой) процентов: соответствие проводок ведомости начисления процентов, содержание и своевременность проводок по взысканию начисленных процентов или их уплаты банком, отнесение начисленных процентов на внебалансовые счета;

проверку оформления процентных платежей первичными документами;

проверку обоснованности и своевременности отнесения процентных платежей на счета просроченных процентов, счета требований по получению процентов или обязательств банка по уплате процентов;

проверку отражения взысканных и полученных процентов по лицевым счетам клиентов;

проверку наличия пролонгации по процентным платежам;

оценку соответствия данных аналитического и синтетического учета процентных доходов и расходов банка;

проверку выполнения указаний ЦБ РФ по подготовке годового отчета.

В соответствии с положением ЦБ РФ № 39-П проценты должны начисляться не реже одного раза в месяц и не позднее последнего рабочего дня месяца. При этом программно должно быть обеспечено ежедневное начисление процентов нарастающим итогом в разрезе каждого договора.

В качестве метода начисления кредитная организация может избрать простые и сложные проценты, фиксированные и плавающие процентные ставки. Однако база исчисления процентных платежей установлена ЦБ единая исходя из действительного числа календарных дней в году и фактического количества календарных дней срока кредита или депозита в данном периоде. В миро­вой банковской практике известны два метода отражения в учете начисленных процентов: кассовый метод и метод начислений. В российской банковской практике применяется кассовый метод. Он означает, что отнесение банком начисленных процентов на доходные и расходные счета может производиться на дату их реального получения (списания) со счетов заемщиков или уплаты банком (зачисления на счет клиента или банка-кредитора, списа­ние с корсчета банка, уплата наличными). Метод начисления, когда проценты, начисленные в текущем месяце, отражаются на доходных и расходных счетах банка не позднее последнего рабочего дня этого месяца, может быть введен в российскую банковскую практику только после специальных указаний ЦБ РФ и с ограничениями, предусмотренными в Положении № 39-П.

Особенность бухгалтерских операций, формирующих процентный доход или расход банка, заключается в следующем:

1. При начислении процентов бухгалтерские записи делаются только в том случае, если начало периода начисления процента и дата процентного платежа приходятся на разные месяцы.

Пример 1

Вариант 1. Проценты с ссудной задолженности организации начислены за период с 20 мая по 20 июня. В соответствии с договором заемщик уплачивает банку процентные платежи в конце срока ссуды - 15 августа. В этом случае на сумму начисленных процентов делается запись:

Д-т сч. 47427 «Требования по получению процентов»

К-т сч. 47501 «Предстоящие поступления по операциям, связанным с предоставлением (размещением) денежных средств клиентам».

При наступлении срока уплаты процентов одновременно делаются две бухгалтерские записи:

К-т сч. 47427 «Требования по получению процентов»

Д-т расчетного счета клиента;

Д-т сч. 47501 «Предстоящие поступления по операциям, связанным с предоставлением (размещением) денежных средств клиентам»

К-т сч. 70101 «Проценты, полученные по предоставленным кредитам, депозитам и иным размещенным средствам».

Вариант 2. Проценты с ссудной задолженности организации начислены за период с 20 мая по 20 июня. Проценты погашаются заемщиком в конце срока ссуды, который истекает 25 мая. В этом случае 20 июня запись не делается, а 25 июня производится следующая операция:

К-т сч. 70101 «Проценты, полученные по предоставленным кредитам, депозитам и иным размещенным средствам»

Д-т сч. расчетного счета организации или корсчета банка.

2. Начисленные, но не полученные или не уплаченные в срок банком проценты учитываются соответственно на счетах предстоящих поступлений по операциям, связанным с предоставлением средств клиентам (счет 47501 «Предстоящие поступления по операциям, связанным с предоставлением (размещением) денежных средств клиентам») или предстоящих выплат по операциям, связанным с привлечением средств (счет 32802 «Предстоящие выплаты по операциям, связанным с привлечением денежных средств по межбанковским кредитам, депозитам и иным привлеченным средствам») при отсутствии средств у плательщика (заемщика или банка).

3. В день погашения процентного платежа по договору при отсутствии средств у плательщика начисленные проценты относятся на счета просроченных процентных платежей:

325 «Просроченные проценты по предоставленным межбанковским кредитам, депозитам и иным размещенным средствам»,

459 «Просроченные проценты по предоставленным кредитам и прочим размещенным средствам», 40311 «Просроченные проценты по кредитам, предоставленным иностранным государствам».

Пример 2

При начислении процентов была сделана бухгалтерская запись (см. пример 1, вариант 1):

Д-т сч. 47427 «Требования по получению процентов»

К-тсч. 47501 «Предстоящие поступления по операциям, связанным с предоставлением (размещением) денежных средств клиентам».

15 августа наступил срок уплаты процентных платежей, но у заемщика нет средств на счете. В этом случае в конце операционного дня делается запись:

Д-т сч. 459 «Просроченные проценты по предоставленным кредитам и прочим размещенным средствам» К-т сч. 47427 «Требования по получению процентов».

В результате счет 47427 закрывается и процентные платежи числятся на счетах просроченных процентов и предстоящих поступлений (счет 47501).

При появлении средств у заемщика процентные платежи по­гашаются и формируют доход банка. Это отражается в следующих бухгалтерских записях, которые делаются одновременно:

а) К-т сч. 459 «Просроченные проценты по предоставленным кредитам и прочим размещенным средствам»

Д-т счета заемщика или

Д-т сч. 30102 «Корреспондентские счета кредитных организаций в Банке России» и

б) Д-т сч. 47501 «Предстоящие поступления по операциям, связанным с предоставлением (размещением) денежных средств клиентам»

К-тсч. 70101 «Проценты, полученные по предоставленным кредитам, депозитам и иным размещенным средствам».

4. На счетах просроченных процентных платежей заемщиков задолженность числится только до момента отнесения ссуды к группам риска II и выше.

Одним из оснований для отнесения ссуды к группам риска слу­жит просрочка уплаты процентов. Когда просроченная задолженность по процентам превышает нормативный срок, установленный ЦБ РФ, она списывается с баланса и относится на внебалансовые счета 91603 «Неполученные проценты по межбанковским кредитам, депозитам и иным размещенным средствам» или 91604 «Неполученные проценты по кредитам и прочим размещенным средствам (кроме межбанковских), предоставленным клиентам». Дальнейшее начисление процентов отражается на этих счетах.

5. При списании основного долга с баланса банка задолженность по процентным платежам начинает учитываться на других внебалансовых счетах (91703 «Неполученные проценты по межбанковским кредитам, депозитам и иным размещенным средствам, списанным с баланса кредитной организации» или 91704 «Неполученные проценты по кредитам и прочим размещенным средствам (кроме межбанковских), предоставленным клиентам, списанным с баланса кредитной организации»).

6. При уплате процентов по вкладу физического лица удерживается налог.

7. Расчеты по процентным платежам с юридическими лицами осуществляются только в безналичном порядке, с физическими — в наличном и безналичном порядке.

Для перечисления процентных платежей юридические лица выписывают платежные поручения, а если предусмотрено договором, то проценты могут быть взысканы на основе платежно­го требования банка-кредитора. Физические лица могут уплатить проценты наличными, что оформляется приходным кассовым ордером, через почту, а также со счета в банке на основе распоряжения. На основе первичных документов, подтверждающих уплату процентов физическим лицам, работник банка выписывает мемориальный ордер, в котором содержатся проводки, формирующие процентный доход банка.

Для уплаты начисленных процентов банком работники соответствующих подразделений выписывают распоряжения, мемориальный ордер, а при выплате наличными — расходный кассовый ордер.