Ответственность за неуплату другого налога не является отягчающим обстоятельством при рассмотрении материалов проверки

К обстоятельствам, отягчающим ответственность за совершение налогового правонарушение, законодательство относит привлечение виновного лица ранее к ответственности за аналогичное нарушение (п. 2 ст. 112 НК РФ). Отсутствие в законодательстве четкого определения аналогичного правонарушения позволяет налоговым органам злоупотреблять применением ссылок на наличие отягчающих обстоятельств, в итоге штрафы налогоплательщикам назначаются в большем размере (п. 4 ст. 114 НК РФ). Однако далеко не всегда подобные действия проверяющих являются правомерными.

Например, Арбитражный суд Забайкальского края в одном из дел пояснил, что привлечение к ответственности за неуплату другого налога не является отягчающим обстоятельством при назначении наказания за неуплату налога другого вида. Рассмотрим указанное дело подробнее.

Аналогичность правонарушения устанавливается не только на основании нормы, предусматривающей ответственность  В Арбитражный суд Забайкальского края обратилось общество с ограниченной ответственностью (налогоплательщик) с требованием признать недействительным решение межрайонной инспекции ФНС, вынесенное по итогам выездной проверки. Оспариваемым решением на компанию был наложен штраф, в том числе за неполную уплату НДС (п. 1 ст. 122 НК РФ). Однако размер штрафа инспекторы назначили на 100% больше, поскольку ранее ООО уже привлекалось к ответственности за неуплату другого налога – транспортного. Налогоплательщик обжаловал решение в УФНС, однако оно было оставлено в силе. В связи с этим ООО обратилось в арбитражный суд.

При рассмотрении дела суд установил, что налоговый орган расценил в качестве обстоятельства, отягчающего ответственность ООО, привлечение его ранее к ответственности за неуплату налога на основании той же нормы (п. 1 ст. 122 НК РФ).

Правда, в предыдущем случае речь шла о неуплате транспортного налога. Суд посчитал, что если до совершения правонарушения, ставшего основанием для принятия решения о привлечении к налоговой ответственности, налогоплательщик не был привлечен к ответственности за аналогичное противоправное деяние, у инспекции нет правовых оснований для взыскания с него сумм налоговых санкций, увеличенных на 100% (п. 4 ст. 114 НК РФ).

Термин «аналогичное правонарушение» может толковаться двояко. С одной стороны, под аналогичным правонарушением можно понимать любое нарушение законодательства о налогах и сборах. С другой стороны, можно понимать только налоговое правонарушение, предусмотренное той же статьей Налогового кодекса, что и правонарушение, за которое налогоплательщик привлекается к ответственности.

Цитата. «Аналогичным является повторное нарушение, совершенное налогоплательщиком после вступления в силу решения суда или налогового органа о наложении санкции за ранее допущенное правонарушение и предусмотренное той же статьей главы 16 Кодекса, к ответственности по которой лицо ранее привлекалось к налоговой ответственности.

Однако аналогичность допущенных субъектами налоговой ответственности правонарушений определяется не только с учетом статьи Налогового кодекса, предусматривающей ответственность, но также и исходя из аналогичности действий, образующих объективную сторону налоговых правонарушений и указанных в конкретных статьях Кодекса, предусматривающих ответственность за их совершение» (решение Арбитражного суда Забайкальского края от 06.07.2011 по делу № А78-2193/2011).

Суд пришел к выводу, что правонарушение, выраженное в неуплате транспортного налога, с точки зрения объективной стороны имеет иной состав, чем правонарушение, выраженное в неуплате налога на добавленную стоимость. В связи с чем указанные правонарушения не являются аналогичными⁵.

На практике сложилось два подхода к рассмотрению споров с отягчающими обстоятельствами  Подход, который занял арбитражный суд в описанном выше деле, нашел отражение и в сложившейся судебной практике. Например, ФАС Уральского округа в постановлении от 11.03.2008 по делу № А76-4861/07 указал, что неполная уплата единого налога на вмененный доход и водного налога не являются аналогичными правонарушениями.

Причем данная позиция находила отражение в судебных актах уже давно: в постановлении от 29.03.2005 по делу № А42-9254/04-11 ФАС Северо-Западного округа посчитал, что аналогичными правонарушениями не являются несвоевременное представление декларации по налогу с продаж и по транспортному налогу.

Однако в судебной практике существует и противоположный подход. Он основывается на суждении, что в силу положений Налогового кодекса имеет значение квалификация определенного состава правонарушения, а не конкретные обстоятельства его совершения.

Следовательно, различие конкретных обстоятельств совершения аналогичных правонарушений для целей ужесточения ответственности не имеет значения.

В качестве примера можно привести постановление того же ФАС Уральского округа, правда, более раннее, нежели названное выше, – от 25.05.2005 по делу № А76-28721/04. В нем суд указал, что для признания лица совершившим правонарушение повторно не имеет значения факт привлечения к ответственности за непредставление декларации по одному и тому же или разным налогам.