тов по кредиту и вычитают итоги оборотов по дебету. Конечный остаток может быть либо кредитовым, либо равняться нулю. Для пассивных счетов дебет означает уменьшение, а кредит – увеличение.

Существуют также активно-пассивные счета, которые меняют свою структуру в зависимости от состояния расчета (наличия дебиторской и (или) кредиторской задолженности с разными организациями и лицами). При осуществлении расчетов с покупателем (заказчиком) возможно возникновение и дебиторской, и кредиторской задолженности. Так, если продукция отгружена, а покупатель не оплатил, то он является дебитором. В случае если покупатель внес авансовый платеж, а продукцию не отгрузили, то возникает кредиторская задолженность. Аналогично для поставщиков и подрядчиков. При наличии на синтетическом счете одновременно дебиторской и кредиторской задолженности счет является активно-пассивным. Для определения сальдо по таким счетам нельзя ограничиваться только сопоставлением дебетовых и кредитовых оборотов. Сальдо необходимо рассматривать в аналитическом разрезе (по каждому контрагенту-организации). В балансе оно показывается развернуто – по дебету, т.е. в активе (если у организации есть должник, т.е. дебитор) и по кредиту, т.е. в пассиве (если организация кому-то должна, т.е. кредитору) [11].

При составлении бухгалтерского баланса в нем учитываются только сальдо по счетам бухгалтерского учета на определенную дату. В наиболее общем виде активные счета, имеющие дебетовые сальдо, отражаются в активе баланса, пассивные с кредитовым сальдо – в пассиве баланса.

3.2. Двойная запись как отражение двойственности хозяйственных процессов

Хозяйственные средства, находящиеся в собственности предприятия, имеют двойственный характер (по размещению и источникам формирования), поэтому и бухгалтерские счета, на которых учитываются активы и пассивы, автоматически приобретают двойственный характер. В связи с этим любой хозяйственный факт затрагивает два объекта учета, значит, и два счета. Двойственное отражение хозяйственного факта, как уже отмечалось, заключается в том, что он должен быть записан по дебету одного и кредиту другого счета в одинаковой сумме. Такой прием называется двойной записью.

48

Экономическая сущность двойной записи состоит в отражении двойственного характера имущества предприятия. Этот взгляд на имущество предприятия выражен в его балансе. В балансе с двух позиций рассматривается его имущество: по составу и размещению (актив баланса) и по источникам формирования (пассив баланса). Технически общее количество записей по дебету всегда равно общему количеству записей по кредиту (за определенный период), что позволяет легко проверить точность бухгалтерских записей. Итоги (валюта) статей актива и пассива баланса всегда равны. Правило двойной записи на бухгалтерских счетах хозяйственных операций может быть проиллюстрировано исходя из балансового уравнения:

Активы=Капитал+Обязательства.

При увеличении активов (запись по дебету) увеличиваются и пассивы (запись по кредиту), а при уменьшении активов (запись по кредиту) уменьшаются и пассивы (запись по дебету) на одну и ту же сумму, так как объективно проявляется двойственный характер хозяйственных средств. Принцип двойственного отражения хозяйственных операций означает, что все экономические явления имеют два аспекта: увеличение и уменьшение, возникновение и исчезновение, которые компенсируют друг друга. Вызываемые хозяйственными фактами (операциями) изменения, происходящие в двух экономически взаимосвязанных объектах бухгалтерского учета, неизбежно приобретают двойственный характер. Любой отдельно взятый хозяйст-

венный факт движения хозяйственных средств, составляющих собственность предприятия, записывается два раза: в дебет одного счета и в кредит другого в одной и той же сумме. В этом заключает-

ся техническая сущность двойной записи на бухгалтерских счетах. Сферой двойной записи являются хозяйственные средства, находящиеся в соответствии с национальным законодательством в собственности хозяйствующего субъекта. В каждом бухгалтерском счете хозяйственные операции отражаются систематически в последовательности их совершения, то есть в хронологическом порядке.

Метод двойной записи обусловливает существование таких по-

нятий, как корреспонденция счетов и бухгалтерская проводка.

Корреспонденция счетов – это взаимосвязь между счетами бухгалтерского учета, которая выражается записью хозяйственного факта в дебет одного счета с кредита другого счета в одной и той же сумме (а сами счета называются корреспондирующими). Прежде чем составить корреспонденцию счетов по каждому хозяйственному фак-

49

ту и записать ее посредством двойной записи на счетах бухгалтерского учета, необходимо выполнить следующие четыре процедуры:

1)по содержанию хозяйственного факта, зафиксированного в документе, определить, какие объекты бухгалтерского учета (какие именно средства и (или) их источники) вовлечены в кругооборот;

2)затем найти соответствующие корреспондирующие счета;

3)следующей процедурой станет определение типа хозяйственного факта;

4)составить корреспонденцию счетов, то есть бухгалтерскую проводку (осуществить запись на бухгалтерских счетах) [11].

Бухгалтерская проводка – процедура определения счетов, обусловленных конкретным хозяйственным фактом, и последующего от-

50

ражения на них суммы изменений в составе средств и их источников.

Правила двойной записи предполагают, что хозяйственные операции могут записываться простыми и сложными бухгалтерскими проводками: в дебет одного (двух и более) счета с кредита двух и более

(одного) счетов. Двойная запись обеспечивает взаимосвязанное отражение хозяйственной деятельности в бухгалтерском учете. Использование двойной записи играет и контрольную роль, а именно: в конце отчетного периода подсчитываются обороты по дебету и по кредиту всех счетов.

Оборотно-сальдовые ведомости за отчетный период являются одним из способов обобщения данных бухгалтерских счетов. В бланк оборотной ведомости (табл.5) переносят наименования счетов, начальное сальдо по дебету и кредиту (ДСН, КСН) обороты за отчетный период (ДО, КО) и конечное сальдо (ДСК, КСК) [9]. Затем подсчитываются итоги всех граф ведомости, в результате чего получают три пары равных итогов: сальдо на начало периода, оборот за период и сальдо на конец отчетного периода. Первая пара равных итогов – общий итог начальных остатков по дебету всех счетов равен общему итогу начальных остатков по кредиту счетов на начало периода; вторая пара равных итогов – общий итог оборотов всех счетов равен общему обороту по дебету всех счетов; третья пара равных итогов – общий итог конечных остатков по дебету всех счетов равен общему итогу всех остатков по кредиту счетов на конец периода.

Равенство дебетовых и кредитовых сумм сальдо на счетах бухгалтерского учета за отчетный период (месяц) предопределяется основным балансовым уравнением (Актив=Пассиву), а равенство сумм дебетовых и кредитовых оборотов – принципом двойной записи хозяйственных операций по дебету и кредиту счетов в одной и той же сумме. Отсутствие любого из указанных равенств (балансового уравнения) является результатом возможных бухгалтерских ошибок, которые необходимо своевременно определить и исправить. Оборотная ведомость позволяет обобщать учетную информацию на счетах. Она составляется в конце месяца на основании данных обо остатках (сальдо) на начало и конец месяца и оборотах по дебету и кредиту бухгалтерских счетов.

В шахматной оборотной ведомости по вертикали и горизонта-

ли указываются номера корреспондирующих счетов [13].

51