Министерство финансов российской федерации письмо от 24 марта 2014 г. N 03-03-06/1/12764

Департамент налоговой и таможенно-тарифной политики рассмотрел письмо по вопросу о порядке учета в целях налогообложения прибыли организации расходов по договору аренды нежилых помещений и сообщает следующее.

Согласно пп. 10 п. 1 ст. 264 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - Кодекс) к прочим расходам, связанным с производством и реализацией, относятся расходы в виде арендных платежей за арендуемое имущество.

В соответствии с п. 1 ст. 252 Кодекса расходы, уменьшающие налоговую базу по налогу на прибыль организаций, должны быть обоснованны, документально подтверждены и направлены на получение дохода.

Документами, подтверждающими расходы по аренде, являются оформленный в соответствии с гражданским законодательством договор аренды нежилого помещения, акт передачи имущества арендатору и акт приемки оказанных услуг по аренде (если его оформление предусмотрено договором).

Директор Департамента налоговой

и таможенно-тарифной политики

И.В.ТРУНИН

24.03.2014

Статья 609. Форма и государственная регистрация договора аренды

1. Договор аренды на срок более года, а если хотя бы одной из сторон договора является юридическое лицо, независимо от срока, должен быть заключен в письменной форме.

2. Договор аренды недвижимого имущества подлежит государственной регистрации, если иное не установлено законом.

3. Договор аренды имущества, предусматривающий переход в последующем права собственности на это имущество к арендатору (статья 624), заключается в форме, предусмотренной для договора купли-продажи такого имущества.

Позиция ВС РФ, ВАС РФ: Договор аренды, подлежащий госрегистрации, в отсутствие таковой является незаключенным

Применимые нормы: п. 2 ст. 609, п. 2 ст. 651 ГК РФ

Определение Верховного Суда РФ от 30.09.2014 N 4-КГ14-18 (Судебная коллегия по гражданским делам)

Чтобы договор аренды недвижимого имущества признавался заключенным, требуется не только достигнуть соглашения по всем существенным условиям, соблюсти требование о письменной форме сделки, но и осуществить государственную регистрацию этого договора. Отсутствие такой регистрации свидетельствует о незаключенности договора.

Пункт 7 Информационного письма Президиума ВАС РФ от 16.02.2001 N 59

При отсутствии государственной регистрации договор аренды недвижимого имущества является незаключенным.

Примечание. Правовая позиция не распространяется на случаи, когда госрегистрация договора аренды не требуется в силу закона.

См. также:

Определение Верховного Суда РФ от 31.03.2016 N 305-ЭС15-16158 по делу N А40-154362/2014 (Судебная коллегия по экономическим спорам)

Постановление Президиума ВАС РФ от 07.09.2010 N 4037/10 по делу N А65-18537/2009-СГ2-55

+ Минфин России считает, что арендную плату по незарегистрированному договору аренды, подлежащему государственной регистрации, нельзя учесть в расходах при исчислении налога на прибыль. Аргумент: такой договор не является заключенным, следовательно, данные расходы не соответствуют требованиям п. 1 ст. 252 НК РФ. Данная позиция содержится в Письме Минфина РФ от 05.03.2011 № 03-03-06/4/18 «Об учете в целях налогообложения прибыли у организации - арендатора недвижимого имущества суммы арендных платежей, перечисленных до момента подачи документов на государственную регистрацию договора аренды данного имущества и до момента такой регистрации».

В то же время суды в данной ситуации встают на сторону налогоплательщика, считая, что суммы арендных платежей в такой ситуации можно включать в прочие расходы при исчислении налога на прибыль на основании подп. 10 п. 1 ст. 264 НК РФ, поскольку налоговым законодательством учет арендных платежей в расходах не связывается с наличием государственной регистрации договора аренды. В качестве примера можно  привести Определение ВАС РФ от 15.10.2007 № 12342/07, постановления ФАС Московского округа от 26.08.2010 № КА-А41/9668-10 по делу № А41-7289/09, от 12.05.2009 № КА-А40/3764-09, от 20.11.2007 № КА-А40/11852-07, Поволжского округа от 24.09.2009 по делу № А65-26309/2008 (легитимность вердикта подтверждена Определением ВАС РФ от 29.01.2010 № ВАС-379/10), Северо-Западного округа от 07.07.2008 по делу № А42-2352/2007, от 23.05.2008 по делу № А42-3954/2007, от 07.03.2008 по делу № А56-19124/2007.

Главное, чтобы у арендатора был акт приема арендованного помещения и документы, подтверждающие внесение арендной платы, а само помещение должно использоваться в производственных или служебных целях (постановление ФАС Уральского округа от 25.01.2007 № Ф09-12242/06-С2 по делу № А60-22028/06).

Обратите внимание: можно подать на регистрацию долгосрочный договор аренды и указать в нем, что помещение передано арендатору до заключения договора (до его госрегистрации). В этом случае арендатор сможет принимать арендные платежи в расходы для расчета налога на прибыль с даты, когда он получил помещение в пользование (письмо Минфина России от 05.03.2011 № 03-03-06/4/18).

!!!!!По общему правилу, платежи по договору аренды в налоговом учете включаются в состав расходов (подп. 10 п. 1 ст. 264 НК РФ). Тем не менее, если договор аренды, заключенный на срок более года, не был зарегистрирован, налоговая инспекция может отказать учесть соответствующие расходы для целей налогообложения. Эта позиция основывается на том, что договор, не прошедший государственную регистрацию (в том случае, если, согласно Гражданскому кодексу, она обязательна), не считается заключенным, а расходы по незаключенному договору учесть нельзя.

Пруфы: (см., например, письма Минфина России от 12 июля 2006 г. № 03-03-04/2/172, от 17 февраля 2006 г. № 03-03-04/3/3, письмо ФНС России от 13 июля 2005 г. № 02-1-07/66 и т. п.) - в них пишется: расходы по не заключенным в установленном порядке договорам не могут быть учтены в уменьшение налоговой базы по налогу на прибыль организаций как не соответствующие условиям, установленным п. 1 ст. 252 Кодекса.

ВЫВОД:

ПОСКОЛЬКУ ДОГОВОР НЕЗАКЛЮЧЁН, Т.К. НЕТ ГОС. РЕГИСТРАЦИИ, СЛЕДОВАТЕЛЬНО НЕТ ДОКУМЕНТАЛЬНЫХ ПОДТВЕРЖДЕНИЙ РАСХОДОВ ДЛЯ ЦЕЛЕЙ НАЛОГООБЛОЖЕНИЯ ПРИБЫЛИ

• НЕ БУДЕМ В КАЧЕСТВЕ РАСХОДОВ УЧИТЫВАТЬ

7.Мексиканская компания приобрела здание на территории России и начала сдавать его в аренду российским и иностранным компаниям поэтажно под офисные площади. При этом сдача в аренду здания оформлялась в Мексике и представители мексиканской компании для этого в Россию не выезжали. Как должны облагаться в России доходы мексиканской компании и должны ли облагаться вообще.

Согласно ч. 1 ст. 246 НК РФ существует три ситуации, когда организация уплачивает налог на прибыль РФ:

1) компания-резидент (то есть зарегистрированная в соответствии с действующим законодательством РФ);

2) иностранная компания на прибыль, полученную от деятельности через постоянное представительство;

3) налог на доходы, полученные из источников на территории РФ.

Согласно абз. 1 и п. 3 ч. 1 ст. 247 объектом налогообложения по налогу на прибыль организаций (далее в настоящей главе - налог) признается прибыль, полученная налогоплательщиком. Прибылью признается для иных иностранных организаций - доходы, полученные от источников в Российской Федерации. Доходы указанных налогоплательщиков определяются в соответствии со статьей 309 настоящего Кодекса.

Согласно п. 7 ч. 1 ст. 309 НК РФ к налогооблагаемым доходам относятся доходы от сдачи в аренду или субаренду имущества, используемого на территории Российской Федерации, в том числе доходы от лизинговых операций, доходы от предоставления в аренду или субаренду морских и воздушных судов и (или) транспортных средств, а также контейнеров, используемых в международных перевозках.

Таким образом, налоговый кодекс связывает налоговую обязанность не с местом заключения договора аренды, а с местом нахождения недвижимого имущества, доходы от использования которого получает иностранная организация.

Поэтому в нашей ситуации эти доходы от использования недвижимого имущества, находящегося в Москве, будут облагаться налогом на прибыль организаций.

Согласно ч. 1 ст. 284 НК РФ налоговая ставка устанавливается в размере 20 процентов, если иное не установлено настоящей статьей.

8.Компания в 2005 г. отгрузила свою продукцию покупателю, которая должна была быть оплачена покупателем в течении 10 дней после ее отгрузки. Покупатель свою задолженность в течение срока исковой давности не погасил. Каковы должны быть действия компании при формировании налогооблагаемой прибыли в 2008 г.?

В задаче идёт речь о безнадёжном долге. Из статьи 266 НК:

2. Безнадежными долгами (долгами, нереальными ко взысканию) признаются те долги перед налогоплательщиком, по которым истек установленный срок исковой давности,…..

Безнадёжный долг относится к внереализационным расходам. (В состав внереализационных расходов, не связанных с производством и реализацией, включаются обоснованные затраты на осуществление деятельности, непосредственно не связанной с производством и (или) реализацией.)

Статья 265. Внереализационные расходы

2. В целях настоящей главы к внереализационным расходам приравниваются убытки, полученные налогоплательщиком в отчетном (налоговом) периоде, в частности:

2) суммы безнадежных долгов

Т.е. в 2008 г. компания может отнести свой безнадёжный долг к внереализационным расходам.

Это всё относится к налогу на прибыль.

В 2005 г. компания включила деньги, которые ей должны были поступить по договору в состав доходов, следовательно, уплатила с них налог (т.к. доход записывается в тот период, когда деньги должны были поступить, а не когда они фактически поступили). И получается, что компания заплатила налог, а деньги ей так и не поступили (т.е. реального дохода не было). И, когда истёк срок исковой давности, получившийся безнадёжный долг можно включить в расходы, тем самым компенсировать уплаченный в 2005 г. налог.

При этом организация создает резерв по сомнительным долгам.

Резерв по сомнительным долгам в соответствии с п. 4 ст. 266 НК РФ может быть использован организацией лишь на покрытие убытков от безнадежных долгов, признанных таковыми в порядке, предусмотренном ст. 266 НК РФ.

Следовательно, если налогоплательщик создает резерв по сомнительным долгам, то расходы по списанию безнадежных долгов осуществляются только за счет суммы созданного резерва.

В случае если налогоплательщик принял решение о создании резерва по сомнительным долгам, то списание долгов, признаваемых безнадежными в соответствии со ст. 266 НК РФ, осуществляется за счет суммы созданного резерва. Если сумма созданного резерва меньше суммы безнадежных долгов, подлежащих списанию, то разница (убыток) подлежит включению в состав внереализационных расходов.