1.2 Назначение и классификация международных стандартов аудита (мса) и их связь с национальными стандартами аудита

МСА связаны с международными стандартами финансовой отчетности. Для того, чтобы определить эту связь, проведем классификацию МСА.

Стандарты аудита (1) – это документы, формулирующие единые требования, при соблюдении которых обеспечивается соответствующий уровень качества аудита и сопутствующих ему услуг.

МСА содержат основные принципы, необходимые процедуры и рекомендации по применению принципов и процедур.

МСА имеют единую структуру и состоят из:

• введения;

• разделов, излагающих суть стандарта;

• приложений (для некоторых стандартов).

МСА делятся на 9 групп и имеют трехзначную нумерацию; десятая группа представляет собой Положение о международной аудиторской практике (ПМАП), имеющие четырехзначную нумерацию.

В первую группу входят такие разделы, как предисловие, глоссарий.

Стандарты второй группы объединены тем, что в них раскрываются обстоятельства, при которых на аудитора и руководство аудируемого лица возлагаются определенные обязанности.

Третья и четвертая группы стандартов посвящены порядку выбора стратегии аудита, изучение деятельности клиента, определение уровня существенности и аудиторских рисков.

Документы пятой и шестой групп содержат стандарты и рекомендации по получению аудиторских доказательств, в том числе с привлечением результатов работы внутренних аудиторов.

Правила составления аудиторских заключений и проверки другой информации приведены в стандартах седьмой и восьмой групп – "Аудиторские выводы и заключения" и "Специальные области аудита".

В девятой группе МСА "Сопутствующие услуги" раскрыты цели, принципы, процедуры и порядок составления отчетности, которое следует соблюдать аудитору.

Положение по международной аудиторской практике (ПМАП) дают аудиторам дополнительные рекомендации путем детализации и разъяснения применения МСА.

1.3 Основные принципы аудита финансовой отчетности

Аудит финансовой отчетности (2) – это процесс, в ходе которого аудитору предоставляется возможность выразить мнение в отношении того, подготовлена ли финансовая отчетность, по всем ли существенным аспектам, в соответствии ли с установленными основами финансовой отчетности. МСА 200 регламентирует цель и общие принципы аудита финансовой отчетности.

МФБ признает существование национальных стандартов аудита, но в некоторых странах за национальные приняты МСА. В РФ стандарты (правила аудиторской деятельности) создавались в основном как аналог МСА. Но существуют правила и стандарты , которые используются только в РФ. Это такие правила как: "Образование аудитора", "Письменная информация аудитора руководству экономического субъекта по результатам проведения аудита", "Требования, предъявляемые к внутренним стандартам аудиторских организаций", "Характеристика сопутствующих аудиту услуг и требования, предъявляемые к ним". Разработка таких правил в РФ связана с особенностью российского законодательств в отношении аудита.

МСА, содержащие концептуальную основу, имеют ссылки на МСФО, т.е. на основы составления финансовой отчетности.

МСА 550 "Связанные стороны" касаются раскрытия информации о связанных сторонах, приведенных в МСФО 24 "Раскрытие информации о связанных сторонах".

МСА 560 "Последующие события" связаны с МСФО 10 "условные события и события, происшедшие после отчетной даты".

Существенность в МСА 320 "Существенность в аудите" имеет сноску на понятие существенности в МСФО. Кроме того, предполагается проведение дальнейшей работы по применению МСА и финансовой отчетности.

При осуществлении своей профессиональной деятельности аудитор руководствуется общими этическими принципами, которые изложены в Кодексе этики профессиональных бухгалтеров. Этих принципов семь.

1. Независимость

2. Честность

3. Объективность

4. Профессиональная компетентность

5. Конфиденциальность

6. Профессиональное поведение

7. Следование техническим стандартам

3. Применение международных стандартов на этапе организации аудита

2.1 Общие вопросы планирования аудита

Планирование аудита (1) – это разработка общей стратегии и деталей аудиторской проверки. Цель планирования – эффективное и своевременное проведение аудита.

В МСА 300 "Планирование" установлены стандарты и представлены рекомендации по планированию аудита финансовой отчетности. Данный МСА предназначен для повторного аудита, а для первоначальной проверки круг рассматриваемых вопросов расширяется.

Планирование призвано помочь в правильном распределении работы среди ассистентов аудитора и координации работы других специалистов. Объем планирования зависит от:

• размера проверяемого субъекта;

• сложности предстоящей проверки;

• опыта работы аудитора, в том числе с данным субъектом;

• знания аудитором бизнеса клиента.

Элементы общего плана могут быть в целях координации действий обсуждены с руководством субъекта и его сотрудниками.

При разработке общего плана аудита аудитор должен принимать во внимание следующие вопросы:

1. Условия отрасли

2. Характеристики субъекта

3. Уровень компетентности руководства

4. Пониманием систем бухгалтерского учета и внутреннего контроля

5. Оценки аудиторского риска и уровня существенности

6. Характера, срока и объема процедур, используемых в ходе аудита

7. Прочие аспекты

Программа аудита определяет характер, сроки, объем запланированных аудиторских процедур, необходимых для осуществления общего плана аудита. В программе может быть указано время, отводимое на выполнение процедур.

Общий план и программа аудита должны пересматриваться в ходе аудита по мере необходимости; причины изменений документируются.

2.2 Получение аудитором знаний о бизнесе клиента

Знание бизнеса (2) — общее знание экономики и той отрасли, в которой субъект ведет хозяйственную деятельность, и более конкретное знание методов осуществления этой деятельности клиентом. Закреплено это в МСА 310 "Знание бизнеса".

Уровень знаний, необходимых аудитору при проведении проверки, обычно ниже уровня знаний руководства субъекта, поэтому аудитор не должен стремиться обладать абсолютно всей информацией, но должен иметь знания о структуре собственности, деятельности и бизнесе.

Приобретение знаний (3) — непрерывный и взаимосвязанный процесс сбора и оценки информации, а также ее соотнесения с аудиторскими доказательствами.

При повторных проверках собранная ранее информация обновляется и заново оценивается, а источниками сведений об отрасли и субъекте являются:

• предыдущий опыт работы с субъектом и в его отрасли;

• беседы с сотрудниками субъекта, внутренними аудиторами, юристами, отраслевыми специалистами, заказчиками, поставщиками, конкурентами;

• законодательные и нормативные акты;

• документы хозяйственного, финансового и рекламного характера, подготовленные субъектом.

Аудитор должен следить за обеспечением ассистентов достаточным объемом знаний о бизнесе. Если предоставленной информации недостаточно, делается дополнительный запрос. Аудитор обязан проанализировать, соответствуют ли утверждения в финансовой отчетности знаниям аудитора о данном бизнесе. В отношении экономических факторов оценивается общая тенденция развития отрасли: спад, рост, инфляция, политика правительства (денежная, фискальная),рынок и конкуренция, цикличность или сезонность, изменения в технологии производства, коммерческий риск, специфическая практика и проблемы бухгалтерского учета, нормативная правовая база.

В отношении субъекта оценивается: форма собственности, структура капитала, организационная структура, источники и методы финансирования, изменения в структуре видов деятельности, совет директоров, деловая репутация, профессиональный опыт, независимость и контроль за деятельностью управляющих, наличие внутреннего аудита, финансовый персонал , его укомплектованность и текучесть кадров. В отношении деятельности субъекта оценивают: характер производственной деятельности (производство, торговля, финансовые услуги, внешнеэкономическая деятельность), местонахождение производственных, офисных и складских помещений, продукция, условия приобретения товаров категории расходов, активы и обязательства внутренние нормативные акты, структура долгов, внешние условия, законодательство в области бухгалтерского учета, отчетности и налогообложения.

2.3 Установление условий договоренности с помощью письма-обязательства о проведении аудита

Условия договоренностей об аудите согласно МСА 210 устанавливаются в письме-обязательстве о проведении аудита. В данном документе подтверждаются: принятие аудитором задания, цель и масштаб аудита, обязательства аудитора перед клиентом, формы отчетов. Оно обязательно как при аудите, так и для сопутствующих услуг. Направляется клиенту до начала проведения аудита. В нем раскрываются следующие аспекты:

1. Цель аудита финансовой отчетности.

2. Ответственность руководства клиента за составление и предоставление финансовой отчетности.

3. Объем аудита со ссылками на нормативные акты.

4. Форма и способ сообщения результатов аудита.

5. Предупреждение о наличии риска необнаружения и требование свободного доступа к информации.

Дополнительно можно отразить мероприятия, связанные с планированием аудита, перечень ожидаемых от руководства письменных заявлений, перечень отчетов для клиента, возможность привлечения экспертов или других аудиторов к сотрудничеству, ограничение ответственности аудитора, дополнительные соглашения.

Если аудитор должен проверить компанию, имеющую филиалы, дочерние общества и т.п., то он должен учитывать следующие обстоятельства:

— руководящий орган, назначающий аудитора подразделения;

— необходимость составления отдельного заключения;

— специфики аудита подразделения;

— объем работы, выполненной другими аудиторами.

При повторных аудиторских проверках новое письмо-обязательство составляется в следующих случаях:

— неправильное понимание клиентом цели и объема аудита;

— изменение в составе руководящих органов субъекта или его собственников;

— значительные изменения характера и масштаба деятельности клиента;

— наличие изменений законодательства.

Причины возникновения просьбы клиента к аудитору по поводу изменения условий договоренности могут быть обоснованными и необоснованными. К обоснованным причинам относятся: изменение обстоятельств, влияющих на необходимость оказания аудиторской услуги, изменения в составе филиалов и структурных подразделений.

Необоснованным считается изменение условий договоренности по причине ограничения аудита из-за неточной, неполной и неудовлетворительной информации. В результате этого аудитор согласовывает новые условия, в соответствии с пересмотренными составляет отчет.

Если просьба клиента об изменении условий договоренности не имеет разумного обоснования, аудитор должен продолжать выполнение первоначальной договоренности

4. Международные стандарты, регламентирующие основные методы получения аудиторских доказательств

1. 3.1 Понятие и виды аудиторских доказательств

Аудиторские доказательства (1) – это информация, полученная аудитором в ходе формулирования выводов, на которых основывается его мнение. К аудиторским доказательствам относятся: первичные документы, бухгалтерские записи, информация, полученная из других источников.

Аудиторские доказательства получают в результате проведения тестов контроля и процедур проверки по существу.

Тесты контроля (2) – тесты, проводимые с целью получения аудиторских доказательств в отношении надлежащей организации и эффективности систем бухгалтерского учета и внутреннего контроля.

Процедуры проверки по существу (3) – это тесты, которые проводятся с целью получения доказательств для обнаружения существенных искажений в финансовой отчетности. Бывают двух видов: детальные тесты операций и сальдо счетов; аналитические процедуры.

Тестирование средств контроля проводится для подтверждения оценки риска систем внутреннего контроля, а процедуры по существу – для поверки утверждений, на основе которых подготовлена финансовая отчетность, т.е. утверждений руководства.

Они разделяются на следующие категории:

1) существование: актив или обязательство существуют на определенную дату;

2. права и обязательства: актив или обязательство относятся к данному субъекту по состоянию на определенную дату;

3. возникновение: в течение отчетного периода были осуществлены операции или произошли события, имеющие отношение к субъекту;

4. полнота: не имеется неучтенных активов, обязательств, операций, нераскрытых статей;

5. стоимостная оценка: актив или обязательство отражаются по соответствующей балансовой стоимости;

6. измерение: операция или событие учитываются по соответствующей сумме, а доход или расход относится к соответствующему периоду;

7)представление и раскрытие: статья раскрывается, классифицируется и характеризуется в соответствии с применимыми основами финансовой отчетности.

Доказательства собираются по каждому утверждению.

По источникам доказательства делятся на полученные:

• от аудируемого лица — внутренние;

• из других источников — внешние.

По характеру различают следующие аудиторские доказательства:

• визуальные — результаты осмотра, наблюдения;

• документальные — информация, полученная из бумажных, электронных и других носителей;

• устные — полученные при опросах персонала или в форме заявлений руководства.

При оценке надежности доказательств следует учитывать четыре правила:

1. доказательства, полученные из внешних источников, надежнее полученных из внутренних источников;

2. доказательства, полученные из внутренних источников, более надежны, если системы бухгалтерского учета и внутреннего контроля эффективны;

3) доказательства, собранные аудитором, надежнее доказательств, предоставленных субъектом;

4) доказательства в форме документов и письменных заявлений надежнее заявлений, представленных в устной форме.

МСА 500 "Аудиторские доказательства" устанавливает следующие процедуры получения доказательств:

1. Инспектирование (4) — проверка записей, документов или материальных активов. В ходе инспектирования можно получить аудиторские документальные доказательства разной степени надежности:

• созданные третьими сторонами и находящиеся у них;

• созданные третьими сторонами, но находящиеся у субъекта;

• созданные субъектом и находящиеся у него.

2. Наблюдение (5) — изучение процессов или процедур, выполняемых другими лицами.

3. Запрос и подтверждение (6) — поиск и получение информации у осведомленных лиц в пределах или за пределами субъекта. Запросы могут быть письменными или устными.

4. Подсчет (7) — проверка точности арифметических расчетов либо выполнение самостоятельных расчетов.

5. Аналитические процедуры (8) — анализ значимых показателей и тенденций.

2. Применение аналитических процедур для получения аудиторских доказательств

Аналитические процедуры (9) — анализ существенных показателей и тенденций, включая итоговое исследование взаимодействий и взаимосвязей, не соответствующих прочей информации и прогнозным значениям. При проведении аналитических процедур используются различные методы — от сравнений до комплексного анализа с применением статистических методов.

Аналитические процедуры согласно МСА 520 включают рассмотрение финансовой информации субъекта в сравнении с:

• сопоставимой информацией за предыдущие периоды (например, сравнение суммы выручки за текущий период с суммой выручки в сопоставимых ценах за прошлый год);

• ожидаемыми результатами (сметными, прогнозными показателями или показателями, рассчитанными аудитором — таким образом определяется, к примеру, обоснованность расхода материалов на фактический выпуск продукции);

• аналогичной отраслевой информацией (так, для доказательства реальности начисленной оплаты труда можно привлечь среднеотраслевой показатель по заработной плате за тот же период времени).