8917

151

–с требованием законодательства и нормативных документов;

–с обычаями делового оборота.

Сумма расходов может быть определена.

Имеется уверенность в том, что в результате конкретной операции произойдет уменьшение экономических выгод организации.

Расходы, в отношении которых не выполнено хотя бы одно из перечисленных условий, не включается в расходы, и отражаются как дебиторская задолженность.

Расходы организации должны быть:

–тесно связаны с предпринимательской деятельностью;

–признаны в учете, если отвечают требованиям необходимости и существенности;

–обоснованы по существу и документально подтверждены.

Расходы по обычным видам деятельности связаны с получением выручки от этих операций. В состав расходов включаются:

расходы, связанные с приобретение сырья, материалов, товаров и иных материально-производственных запасов (МПЗ);

расходы, связанные непосредственно в ходе переработки (доработки) МПЗ в процессе производства готовой продукции;

расходы, связанные с продажей (перепродажей) товаров;

расходы по содержанию и эксплуатации основных средств и иных внеоборотных активов, поддержанию их в исправном состоянии;

коммерческие расходы;

управленческие расходы и др.

Для целей управления организацией производственные затраты, управленческие и коммерческие расходы отражаются в текущем учете на соответствующих счетах по статьям затрат, которые самостоятельно устанавливает организация с учетом специфики технологии и производственного процесса и масштабов деятельности и других факторов.

Для учета выручки от продажи, ее себестоимости, полученных от покупателей косвенных налогов и выявления финансовых результатов от обычных видов деятельности в организации используется активно-пассивный, синтетический счет 90 «Продажи».

По дебету счета 90 отражается фактическая себестоимость проданной продукции, косвенные налоги (НДС, акцизы), а по кредиту – выручка от продаж.

Фактическая себестоимость продукции, работ, услуг слагается:

из производственной себестоимости продукции по учетным ценам;

из разницы между фактической себестоимостью продукции и ее учетной стоимостью;

из расходов на продажу.

Если фактическая производственная себестоимость продукции исчисляется по производственным затратам, то общехозяйственные расходы списываются непосредственно на продажу продукции и показываются обособленно по дебету счета 90.

152

К счету 90 «Продажи» открываются следующие субсчета: 90-1 «Выручка»; 90-2 «Себестоимость продаж»;

90-3 «Налог на добавленную стоимость»;

90-4 «Акцизы»;

90-7 «Коммерческие расходы»;

90-8 «Управленческие расходы»; 90-9 «Прибыль (убыток) от продаж.

Операции по каждому субсчету счета 90 «Продажи» отражаются нарастающим итогом с начала года. По окончании каждого месяца сопоставлением сумм дебетовых оборотов по субсчетам 90-2, 90-3, 90-4, 90-7, 90-8 и кредитового оборота по субсчету 90-1 определяется финансовый результат (прибыль, убыток) от продаж за месяц и с начала года.

Рассмотрим основные бухгалтерские записи по счету 90 «Продажи» за декабрь 201_года (табл. 12.1).

На основании подтверждающих документов об отгрузке продукции (то- варно-транспортных накладных, приемо-сдаточных актов, счетов-фактур и пр.)

По окончании каждого месяца сопоставлением сумм дебетового оборота по субсчетам 90-2, 90-3, 90-4, 90-7, 90-8 и кредитового оборота по субсчету 90-1 определяется финансовый результат (прибыль или убыток) от продаж за месяц и с начала года.

153

Выявленный финансовый результат ежемесячно списывается с субсчета 90-9 на счет 99 «Прибыли и убытки» (при наличии прибыли):

Д-т сч. 90 «Продажи», субсчет 9 «Прибыль от продаж»; К-т сч. 99 «Прибыли и убытки» 100 руб.

В случае получения убытка:

Д-т сч. 99 «Прибыли и убытки»; К-т сч. 90 «Продажи», субсчет 9 «Прибыль от продаж».

154

Аналитический учет по счету 90 «Продажи» ведется по каждому виду проданных товаров, продукции, выполненных работ, оказанных услуг. Кроме того, аналитический учет по этому счету может вестись по кодам экономической деятельности организации и другим направлениям, необходимым для управления организацией.

В результате этой записи синтетический счет 90 закрывается, а по субсчетам счета 90 имеются остатки, которые служат основанием для составления формы № 2 «Отчет о финансовых результатах».

Закрытие субсчетов осуществляется по окончании отчетного года после составления отчета о прибылях и убытках заключительными записями за декабрь внутренними бухгалтерскими проводками.

12.4. Прочие доходы и расходы

Прочие доходы и расходы отражаются при соответствии их определению

иусловиям признания:

штрафы, пени, неустойки за нарушение условий хозяйственных договоров, возмещение убытков в отчетном периоде, когда вынесено решение суда об их взыскании;

суммы задолженности, по которым истек срок исковой давности или дебиторской задолженности, нереальной для взыскания, в отчетном периоде, когда истек срок исковой давности или задолженность признана нереальной;

сумма дооценки/уценки активов на дату проведения переоценки;

иные поступления или расходы на дату образования (выявления) или осуществления.

Учет прочих доходов и расходов ведется на основе первичных документов на активно-пассивном, небалансовом, сопоставляющем счете 91 «Прочие доходы и расходы».

Планом счетов предусматриваются субсчета к счету 91: 91-1 «Прочие доходы»; 91-2 «Прочие расходы»;

91-9 «Сальдо прочих доходов и расходов».

Положениями по бухгалтерскому учету 9/99 и 10/99 определен состав прочих доходов и расходов, которые представлены в табл. 12.2.

При построении аналитического учета следует учитывать требования по формированию отчета о прибылях и убытках, а также связь проведенных операций с текущей, инвестиционной и финансовой деятельностью.

Построение учета на счете 91 «Прочие доходы и расходы» позволяет:

повысить информационную ценность экономических данных для оперативного управления прочими финансовыми результатами;

снизить трудоемкость подготовки соответствующих показателей отчета о прибылях и убытках;

увязать данные о финансовых результатах деятельности организации отчетного периода с потоками денежных средств.

Корреспонденция счетов по учету прочих доходов и расходов отражена в табл. 12.3.

156

Т а б ли ц а 1 2 . 3 Корреспонденция счетов по учету прочих доходов и расходов

Прочие доходы и расходы отражают накопительно в течение отчетного года. По субсчетам в разрезе статей аналитического учета формируется переходящее сальдо, которое списывается заключительными оборотами 31 декабря отчетного года.

12.5. Учет доходов будущих периодов

Доходы будущих периодов отражаются в пассиве бухгалтерского баланса в составе текущих обязательств (хотя они не являются обязательствами) как сальдо по кредиту счета 98 «Доходы будущих периодов».

В соответствие с планом счетов счет 98 подразделяется на четыре субсчета, которые полностью характеризуют содержание обобщающей информации:

98-1 «Доходы, полученные в счет будущих периодов»; 98-2 «Безвозмездные поступления»;

98-3 «Предстоящие поступления задолженности по недостачам, выявленным за прошлые годы»;

98-4 «Разница между суммой, подлежащей взысканию с виновных лиц, и балансовой стоимостью по недостающим ценностям».

157

Корреспонденция счетов по учету доходов будущих периодов отражена в табл. 12.4.

Т а б ли ц а 1 2 . 4 Корреспонденция счетов по учету доходов будущих периодов

Если организация использует полученные средства не по целевому назначению, перечисленные средства взыскиваются в бесспорном порядке.

12.6. Определение и учет финансовых результатов отчетного года

Планом счетов и Инструкцией по его применению предусмотрено отражение на счете 99 «Прибыли и убытки»:

1) финансовых результатов:

–от обычных видов деятельности;

–от прочих доходов и расходов;

2) начисленных в течение года авансовых платежей по налогу на при-

быль;

3)постоянные налоговые обязательства (активы);

4)причитающихся с организации санкций за нарушение налогового законодательства (неполное исчисление и перечисление налогов, просрочки сдачи налоговых деклараций и перечисления платежей и др.).

Финансовые результаты от обычной деятельности, прочих операций ежемесячно списываются на активно-пассивный, балансовый, результативный счет 99 «Прибыли и убытки:

1)Сопоставлением данных, отраженных на субсчетах по статьям учета доходов и расходов по обычным видам деятельности:

прибыль: Д-т сч. 90-9 «Прибыль (убыток) от продаж»; К-т сч. 99-1 «Прибыли и убытки»;

158

убыток: Д-т сч. 99-1 «Прибыли и убытки»; К-т сч. 90-9 «Прибыль (убыток) от продаж».

2) Сопоставлением данных, отраженных на субсчетах по статьям прочих доходов и расходов по видам операций:

прибыль: Д-т сч. 91-9 «Сальдо прочих доходов и расходов»; К-т сч. 99-1 «Прибыли и убытки»;

Убыток: Д-т сч. 99-1 «Прибыли и убытки»; К-т сч. 91-9 «Сальдо прочих доходов и расходов».

Таким образом, на субсчете 99-1 формируется бухгалтерская прибыль.

3)Исчислен текущий налог на прибыль: Д-т сч. 99-2 «Прибыли и убытки»;

К-т сч. 68-4-1 «Расчеты с бюджетом по налогу на прибыль»;

4)Отражено постоянное налоговое обязательство:

Д-т сч. 99-3 «Прибыли и убытки»; К-т сч. 68-4-2 «Расчеты по налогам и сборам»;

5) санкции за нарушение налогового законодательства: Д-т сч. 99-4 «Прибыли и убытки»; К-т сч. 68 «Расчеты по налогам и сборам».

Таким образом, в течение отчетного года на счете 99 «Прибыли и убытки» отражаются:

–по дебету – убытки по операциям и событиям, налог на прибыль и санкции по налогу;

–по кредиту – прибыли по операциям и событиям, уменьшение сумм исчисленных платежей налога на прибыль.

Величина чистой (нераспределенной) прибыли (ЧП) определяется в течение года расчетом:

ЧП = П/У – Нпр,

где П/У – прибыль/убыток до налогообложения, Нпр – налог на прибыль

Сумма чистой прибыли/убытка за отчетный период добавляется к величине нераспределенной прибыли по одноименной статье раздела III «Капитал и резервы» пассива бухгалтерского баланса.

Сформированная на счете 99 «Прибыли и убытки» по итогам деятельности организации за отчетный год сумма чистой прибыли (чистого убытка) соответственно как кредитовое или дебетовое сальдо на 31 декабря списывается заключительными оборотами декабря на счет 84 «Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)»:

чистая прибыль: Д-т сч. 99 «Прибыли и убытки»; К-т сч. 84 «Нераспределенная прибыль»;

чистый убыток: Д-т сч. 84 «Нераспределенная прибыль»; К-т сч. 99 «Прибыли и убытки».

В результате этой записи счет 99 «Прибыли и убытки» становится бессальдовым и закрывается. Данные о годовых финансовых результатах по их составу отражаются в годовом отчете о прибылях и убытках (форма № 2).

159

12.7. Расчет текущего налога на прибыль

Всоответствии с действующим законодательством все затраты, относящиеся к себестоимости в бухгалтерском учете включаются в себестоимость продукции (работ, услуг) независимо от того, что предусмотрено это налоговым законодательством при определении налогооблагаемой прибыли или нет.

Вцелях налогообложения произведенные затраты корректируются с учетом утвержденных в установленном порядке лимитов, норм, а также отдельных статей расходов.

Это позволяет достоверно определить показатель себестоимости и в то же время правильно отразить расходы в налоговом учете и составить декларацию по налогу на прибыль.

Несоответствие сумм налога на прибыль, начисленных в соответствии с налоговым кодексом РФ, суммам налога на прибыль исчисленного исходя из фактически полученной прибыли, зафиксированной на субсчете 99-1 «Прибыли

иубытки», возникает из-за постоянных и временных разниц, складывающихся в результате различий в правилах отражения доходов и расходов в финансовом

иналоговом учете.

ПБУ 18/02 «Учет расчетов по налогу на прибыль» предписывает вести учет постоянных и временных разниц и отражать их результаты в бухгалтерской отчетности.

Примерами превышения фактических расходов, учитываемых в составе расходов отчетного периода на счетах бухгалтерского учета, над расходами, применяемыми при налогообложении в данном периоде, являются представительские расходы, расходы на страхование, расходы на рекламу, командировочные расходы и др.

Постоянные налоговые разницы существуют и оказывают постоянное (неизменное) влияние на разницу в суммах бухгалтерской и налогооблагаемой прибыли, следовательно, и на сумму подлежащего уплате налога на прибыль.

Наличие постоянных разниц приводит к образованию постоянного налогового обязательства и постоянного налогового актива.

Постоянное налоговое обязательство (актив) – это сумма налога, кото-

рая приводит к увеличению (уменьшению) налоговых платежей по налогу на прибыль в отчетном периоде.

Постоянное налоговые обязательства отражаются в бухгалтерском учете на субсчете 99-3 «Постоянное налоговое обязательство», постоянный налоговый актив на субсчете 99-4 «Постоянный налоговый актив»;

Д-т сч. 99-3 «Постоянное налоговое обязательство»; К-т сч. 68-4-2 «Расчет налога на прибыль» или Д-т сч. 68-4-2 «Расчет налога на прибыль»; К-т сч. 99-4 «Постоянный налоговый актив».

Если доходы и расходы формируют бухгалтерскую прибыль (убыток) в одном отчетном периоде, а налоговую базу по налогу на прибыль – в другом или других отчетных периодах, то образуются временные разницы, которые приводят к образованию отложенного налога прибыль.

160

Отложенный налог на прибыль – это сумма, которая оказывает влияние на величину налога на прибыль, подлежащую уплате в бюджет в следующем или последующих отчетных периодах.

Составляющие отложенного налога на прибыль в зависимости от вида временной разницы:

вычитаемые временные разницы;

налогооблагаемые временные разницы.

Вычитаемые временные разницы и налогооблагаемые временные разницы отчетного периода отражаются в бухгалтерском учете обособленно (в аналитическом учете соответствующего счета активов и обязательств, в оценке которых возникла вычитаемая временная разница или налогооблагаемая временная разница).

Вычитаемые временные разницы формируют отложенные налоговые активы под влиянием различий в методах расчета амортизации или в отражении коммерческих и управленческих расходов в финансовом и налоговом учете. Влияние оказывает и различия в определении остаточной стоимости выбывших основных средств, правилах признания убытков и другие факторы.

Вычитаемые временные разницы при формировании налогооблагаемой прибыли (убытка) приводят к образованию отложенного налога на прибыль, который должен уменьшить сумму налога на прибыль, подлежащую уплате в бюджет в следующем за отчетным или последующих отчетных периодах.

Организация признает отложенные налоговые активы (ОНА) в том отчетном периоде, в котором возникают вычитаемые временные разницы при условии существования вероятности того, что она получит налогооблагаемую прибыль в последующих отчетных периодах:

1) Отражен налоговый актив:

Д-т сч. 09 «Отложенные налоговые активы»; К-т сч. 68-4-2 «Расчет налога на прибыль».

2)Уменьшена (погашена) сумма отложенного налогового актива: Д-т сч. 68-4-2 «Расчет налога на прибыль»; К-т сч. 09 «Отложенные налоговые активы».

3)Списан отложенный налоговый актив при выбытии объекта актива, по которому он был начислен, в сумме, на которую по законодательству РФ о налогах и сборах не будет уменьшена налогооблагаемая прибыль, как отчетного года, так и последующих отчетных периодов:

Д-т сч. 99-2 «Налог на прибыль»; К-т сч. 09 «Отложенные налоговые активы».

Налогооблагаемые временные разницы приводят к образованию отложен-

ного налога на прибыль, который должен увеличить сумму налога на прибыль, подлежащего уплате в бюджет в следующем за отчетным или в последующих отчетных периодах.