!!Экзамен зачет 2023 год / 11

№11 ноябрь 2007

Экспертный совет

Ренье Краакман (США) Герд Ленга (ФРГ)

Екатерина Макеева (Россия) Анатолий Поповченко (Россия)

Клаус Хопт (ФРГ) Владимир Ярков (Россия)

Главный редактор

Маргарита Гаскарова

Зам. главного редактора

Марина Лушечкина

Ответственный за выпуск

Олеся Филимонова

Юрист эксперт

Ирина Красикова

Литературный редактор

Екатерина Колодинская

Корректор

Татьяна Лобкова

Дизайн Flydesign, обложка Альберто Руджиери

Верстка

Владимир Зиновьев

Распространение

Елена Потворова

Web-продюсер журнала

Татьяна Голованова

Редакция

127287, Москва, ул. 2-я Хуторская, д.38А, стр. 26 Тел.: (495) 7218951 Факс:(495) 7218954 office@clj.ru www.clj.ru

Журнал зарегистрирован Федеральной службой по надзору за соблюдением законодательства в сфере массовых коммуникаций и охране культурного наследия 12 мая 2005 года Свидетельство о регистрации ПИ №ФС 7721055

Учредитель

ООО «Волтерс Клувер»

Тираж 3700 экземпляров Заказ № 389

Типография «Тисо Принт»

© ООО «Волтерс Клувер» Перепечатка материалов возможна только с разрешения редакции. Мнения, выраженные в статьях, отражают взгляды авторов и могут не совпадать с позицией редакции. За содержание рекламных материалов ответственность несут рекламодатели.

Анна Лесова

старший юрист международной юридической фирмы

Dewey & LeBoeuf,

руководитель налоговой практики в Москве

Оспариваемые депутатами Госдумы положения ст. 252 НК РФ устанавливают общие характеристики расходов налогоплательщика – юридического лица, которые в целях налогообложения прибыли уменьшают полученные этим налогоплательщиком доходы. Норма признана КС РФ не противоречащей Конституции, и, наверное, немного найдется юристов, которые не согласятся с этим решением.

Вопрос, являются ли решения КС РФ, вынесенные в форме определений и постановлений, источником права, представляется спорным. По нашему мнению, лишь резолютивную часть определения или постановления можно рассматривать в данном качестве. Тем не менее именно мотивировочная часть, в которой КС РФ обосновывает свои выводы, обладает особым значением для дальнейшего развития науки о налогообложении и практики применения норм налогового права. Достаточно вспомнить, что именно сформулированные КС РФ в период с 1996 по 1998 гг. основные принципы налогообложения позднее вошли в состав первой части НК РФ.

Сегодня в решениях судов любых инстанций, как и в актах органов власти, разъясняющих нормы права, можно найти ссылки на выводы КС РФ, представленные в мотивировочной части. Не являются исключением и судебные

решения по налоговым спорам1, а также акты Минфина и ФНС.

Приступая к анализу Определения от 4 июня 2007 г. № 320-О-П (далее – Определение), рассмотрим сначала цель и содержание тех норм ст. 252 НК РФ, конституционность которых поставили под сомнение в своем запросе депутаты Госдумы.

Оспариваемая норма

Современная теория взимания налогов исходит из того, что налогообложению может быть подвергнута только чистая прибыль предприятия. Это обусловлено тем, что если бы налогообложению подвергался валовой доход предприятия (т.е. доход, «не очищенный» от расходов), то предприятия разных отраслей экономики либо одной и той же отрасли, но работающие с разной эффективностью, оказывались бы в неравных экономических и конкурентных условиях, поскольку одни из них отдавали бы государству большую долю своей прибыли, чем другие. Подобное положение вещей вступало бы в противоречие с конституционным принципом равенства перед законом и судом, который в современной правовой науке принято толковать максимально широко. В частности, из конституционного принципа равенства следует, что все предприниматели и собственники предприятий должны иметь возможность действовать в равных экономических условиях.

Оспоренные депутатами положения ст. 252 НК РФ как раз и призваны реализовать общий принцип, в соответствии с которым налогообложению может быть подвергнут только «очищенный» от расходов доход предприятия. К сожалению, с точки

зрения юридической техники, в статье выбран неудачный способ реализации этого принципа, что создает трудности в толковании нормы.

В основу решения вопроса об отнесении затрат к расходам, уменьшающим налогооблагаемые доходы, положен критерий обоснованности (экономической оправданности) расходов. Затраты предприятия должны:

1)быть обоснованными, т.е. экономически оправданными;

2)производиться для осуществления деятельности, направленной на получение дохода2.

Следует согласиться с налоговыми специалистами, утверждающими, что эти два критерия на самом деле не являются самостоятельными3. Второй из них скорее разъясняет содержание первого: те затраты, которые произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода, безусловно, должны признаваться экономически оправданными. Меж тем данный вывод не всегда является очевидным, и в большинстве случаев используется иной подход: ответ на вопрос, являются ли расходы обоснованными, правоприменители пытаются найти, толкуя термин «экономически оправданный». При этом понятия обоснованности и экономической оправданности являются оценочными, а значит, из процесса толкования невозможно исключить

1См.: Зрелова А. П. Тенденции применения арбитражными судами разъяснений КС РФ при разрешении налоговых споров//Налоговед. 2007. № 7.

2В норме сформулированы и другие критерии, которые являются дополнительными и потому здесь не рассматриваются.

3См.: Орловская Е. А. Экономическая обоснованность расходов в налоговом праве Германии: подходы, выработанные судебной практикой//Налоговед. 2007. № 3.

субъективный фактор и выводы конкретного правоприменителя будут неизбежно зависеть от его субъективного взгляда на то, какие действия и расходы налогоплательщика являются обоснованными (оправданными).

Современные бизнес-процессы чрезвычайно сложны и к тому же различаются от отрасли к отрасли. В производственной деятельности часто возникают ситуации, когда расходы не находятся в прямой взаимосвязи с определенным видом дохода, но при этом оказываются необходимыми для деятельности предприятия. Отсутствие специальных знаний о специфике того или иного производства у проверяющего (налогового органа) приводит к неверной оценке расходов предприятия и к выводу о необоснованности затрат.

Кроме того, избранная законодателем терминология – расходы должны быть экономически оправданными – часто приводит правоприменителя к выводу о том, что ст. 252 НК РФ предписывает проведение контроля за размером произведенных расходов и сравнение стоимостного выражения затрат с рыночной ценой на аналогичные товары, работы или услуги. И только

втом случае, если размер затрат соответствует условиям, сложившимся в момент их возникновения на рынке, затраты могут признаваться расходами, уменьшающими налогооблагаемые доходы. Данное мнение является ошибочным и ущемляет права налогоплательщиков, поскольку для оценки величины доходов и расходов действуют специальные нормы ст. 40 НК РФ. Иными словами, при оценке расходов налоговый орган вправе прийти к выводу о том, что расходы отвечают или не отвечают критериям, установленным в ст. 252 НК РФ, и в силу этого обстоятельства являются обоснованными или необоснованными

вцелом. И только если расходы признаются обоснованными, налоговый орган вправе перейти к их оценке с точки зрения правил ст. 40 НК РФ.

Основные выводы КС РФ

Вывод первый

«Законодатель оправданно отказался от закрытого перечня конкретных затрат … которые могут быть учтены при расчете налоговой базы … и предоставил налогоплательщикам возможность самостоятельно определять в каждом конкретном случае … относятся ли те или иные не поименованные в главе

25 … затраты к расходам в целях налогообложения или нет»

КС РФ подтвердил, что каталоги расходов, приведенные в ст. 252–269 НК РФ, не являются исчерпывающими и налогоплательщик вправе вычитать из налогооблагаемых доходов любые расходы, необходимые для его предприятия. Таким образом, остается неясным правовое значение этих каталогов. Отметим, что налоговое законодательство Германии, например, не содержит перечня расходов, учитываемых при исчислении налогооблагаемой прибыли предприятия или подоходного налога физического лица. В немецком праве сформулирован лишь общий принцип исчисления налогооблагаемой прибыли.

Вывод второй

«Общие критерии отнесения тех или иных затрат к расходам … должны применяться в силу действующего правового регулирования с учетом целей и общих принципов налогообложения …»

Поясняя данный вывод, КС РФ устанавливает прямую связь между гражданским и налоговым законодательством. Он указывает, что предпринимательская деятельность, направленная на получение прибыли, является для коммерческих организаций (а именно такие организации в первую очередь подвергаются налогообложению в соответствии с нормами гл. 25 НК РФ) основной целью их существования. Поэтому к определению затрат, произведенных для осуществления предпринимательской деятельности, не могут использоваться различные подходы в зависимости от того, о какой отрасли законодательства идет речь – о гражданском праве или налоговом. Из этого следует третий вывод КС РФ.

Вывод третий

«Глава 25 … регулирует налогообложение прибыли организаций и устанавливает в этих целях определенную соотносимость доходов и расходов и связь последних именно с деятельностью организации по извлечению прибыли. <…> Этот же критерий прямо обозначен в абзаце четвертом пункта 2 статьи 252 … как основное условие признания затрат обоснованными или экономически оправданными: расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода»

Данный вывод КС РФ является чрезвычайно важным в развитии толкования норм ст. 252 НК РФ.

Во-первых, КС РФ фактически ставит знак равенства между понятиями обоснованности и экономической оправданности. Как указывалось выше, данные критерии, хотя и выглядят в формулировке ст. 252 НК РФ как самостоятельные, на самом деле представляют собой единый критерий.

Во-вторых (и это является, с нашей точки зрения, более существенным), КС РФ «смещает акценты» и называет условие о направленности расходов на получение дохода основным в системе рассматриваемой нормы, т.е. придает ему большее значение, нежели оценочному критерию экономической оправданности. Таким образом, перед правоприменителем при анализе расходов не ставится абстрактный вопрос, является ли расход экономически оправданным (эффективным, целесообразным). Напротив, предлагается исследовать суть хозяйственных операций налогоплательщика и оценить, ведет ли конкретный расход, прямо или косвенно, к конечной цели любого коммерческого предприятия – получению дохода.

Далее в тексте Определения КС РФ развивает этот вывод.

Вывод четвертый

«… обоснованность расходов, учитываемых при расчете налоговой базы, должна оцениваться с учетом обстоятельств, свидетельствующих о намерениях налогоплательщика получить экономический эффект в результате реальной предпринимательской … деятельности. При этом речь идет именно о намерениях и целях … этой деятельности, а не о ее результате»

В данном случае КС РФ подтверждает аналогичную позицию ВАС РФ, высказанную в Постановлении от 12 октября 2006 г. № 53 (далее – Постановление). КС РФ еще раз подчеркивает, что для признания расходов в налоговом учете достаточно лишь намерения налогоплательщика получить доход в результате предпринимательской деятельности. И именно на выявление этого намерения должны быть направлены усилия проверяющих, перед которыми не ставится задача со своей субъективной точки зрения оценить необходимость того или иного расхода. По сути, КС РФ формулирует и предлагает проверяющим конкретный метод изучения расходов предприятия, отличный от того, который в

большинстве случаев использовался ими ранее.

Вывод пятый

Обоснованность расходов «не может быть поставлена в зависимость от эффективности использования капитала»

Здесь КС РФ развивает свой вывод о полной самостоятельности налогоплательщиков в вопросе выбора вида деятельности и способа ее ведения. Такая установка неизбежно приводит нас к заключению о том, что и необходимость того или иного расхода предприятие определяет самостоятельно (об этом более конкретно КС РФ говорит в шестом выводе). Ссылка на эффективность использования капитала служит лишь указанием на один из факторов, которые не могут влиять на вывод об оправданности расходов. В их числе: эффективность выбранной технологии производства, решение о модернизации или полной замене основных фондов, количество сотрудников и возлагаемые на них должностные обязанности, выбор места для расположения предприятия. Мы перечислили лишь некоторые предпринимательские решения, необходимость которых может оценивать только сам налогоплательщик.

Вывод шестой

«Обоснованность расходов … не может оцениваться с точки зрения их целесообразности, рациональности, эффективности или полученного результата. В силу принципа свободы экономической деятельности … налогоплательщик осуществляет ее самостоятельно на свой страх и риск и вправе самостоятельно и единолично оценивать ее эффективность и целесообразность»

КС РФ признает за налогоплательщиком (и только за ним!) право на оценку целесообразности (необходимости) осуществляемых им расходов. С этой целью КС РФ особо подчеркивает, что в системе российского права отсутствует судебный контроль за экономической целесообразностью решений, принимаемых субъектами предпринимательской деятельности. Из этого, на наш взгляд, следует, что такой контроль не может осуществляться и органами государственной власти и, в частности, налоговыми органами.

Поскольку понятия рациональности и эффективности являются оценочными, можно предположить, что КС РФ в вопросе контроля за размером того или иного расхода отсылает правопри-

менителей к нормам ст. 40 НК РФ о трансфертном ценообразовании. Данный вывод является чрезвычайно важным, так как ограничивает налоговые органы в их стремлении использовать нормы ст. 252 НК РФ в качестве дополнительного инструмента контроля рыночных цен.

Вывод седьмой

«… судебная практика … основывается на презумпции экономической оправданности совершенных налогоплательщиком операций и понесенных по этим операциям затрат»

КС РФ снова поддерживает позицию ВАС РФ, высказанную в Постановлении, о презумпции добросовестного поведения налогоплательщиков.

КС РФ еще раз определяет порядок контроля за соблюдением норм налогового права. Проверяющий налоговый орган обязан исходить из того, что все затраты налогоплательщика, заявленные им при декларировании доходов и расходов, отвечают критериям ст. 252 НК РФ. В результате исследования хозяйственных операций налогоплательщика налоговый орган вправе усомниться в обоснованности расходов и, собрав необходимые доказательства, оспорить расходы в установленном порядке, а в случае возникновения спора обосновать свою позицию в суде. До вынесения судебного решения расходы налогоплательщика в этом случае будут считаться обоснованными.

Другие выводы

Помимо безусловно положительных для практики выводов, сделанных КС РФ в Определении, отметим также одну терминологическую ошибку, которая, надеемся, не будет играть ка- кой-либо существенной роли в процессе налогообложения предприятий.

В Определении право на уменьшение налогооблагаемых доходов на произведенные расходы КС РФ фактически называет налоговой выгодой. Впервые данный термин введен ВАС РФ в уже упомянутом Постановлении, где под налоговой выгодой понимается уменьшение размера налоговой обязанности, в том числе вследствие уменьшения налоговой базы, получения налогового вычета, налоговой льготы, применения более низкой налоговой ставки, а также получение права на возврат (зачет) или возмещение налога из бюджета.

Представляется, что ВАС РФ не случайно не включил расходы в это определение. Принимая Постановление, ВАС РФ решал проблему злоупо-

треблений правом в налоговой сфере и с этой целью разъяснял судам, какие действия налогоплательщиков следует признавать таковыми. Налоговая выгода по смыслу Постановления – это уменьшение размера налоговой обязанности вследствие злоупотребления правом.

Использование термина налоговая выгода применительно к ст. 252 НК РФ, на наш взгляд, не согласуется с основным принципом налогообложения прибыли: налогообложению должна подвергаться только чистая прибыль предприятий. В демократическом государстве с рыночной экономикой право на вычет расходов, направленных на получение дохода предприятия, является не налоговой выгодой (льготой, преференцией, государственной дотацией и т.п.), а неотъемлемым правом любого предпринимателя, поскольку вычет расходов обеспечивает право всех участников хозяйственной деятельности на равное налогообложение.

Почему использование термина налоговая выгода применительно к ст. 252 НК РФ является опасным?

Поставив знак равенства между понятиями «расходы» и «налоговая выгода», мы рискуем вернуться к тому, с чего начинали – к использованию оценочных категорий. При этом выявленный в Определении конституционный смысл нормы будет выхолощен: правоприменители могут пойти по пути замены используемого ранее понятия экономической оправданности столь же неопределенным понятием налоговой выгоды. Но от практики применения оценочных категорий КС РФ как раз и предлагает отойти в своем Определении.

Заключение

В заключение отметим, что плоды столь подробного и полезного анализа норм ст. 252 НК РФ, проделанного КС РФ при подготовке Определения, не заставили себя долго ждать. Ссылки на предложенный КС РФ метод оценки расходов, заключающийся в установлении объективной связи понесенных налогоплательщиком расходов с направленностью его деятельности на получение прибыли, уже можно встретить в постановлениях ФАС округов4.

Обсудить статью можно на нашем сайте по адресу: http://www.clj.ru/ discussion/state/110701.html

4См., например: постановления ФАС Северо-Западного округа от 19.07.2007 г. по делу № А56-35010/2006, от 26.07.2007 г. по делу № А05-10494/2006-18.

Татьяна Бичёва

старший юрист юридической фирмы Lidings

1 июля 2002 г. вступил в силу Федеральный закон от 8 августа 2001 г. «О государственной регистрации юридических лиц». После вступления в силу этого закона прошло более 5 лет, в него было внесено много поправок, но до сих пор остаются вопросы, касающиеся практического применения закона при государственной регистрации юридических лиц в процессе их создания, реорганизации и ликвидации, при внесении изменений в учредительные документы.

Так, со 2 февраля 2007 г. существенно изменился порядок выдачи регистрационных документов в ИФНС № 46. На самом деле не было принято никаких новых нормативно-правовых актов – все регулируется Приказом ФНС РФ от 1 ноября 2004 г. № САЭ- 3-09/16@.

Теперь копии устава и учредительного договора с отметкой налогового органа компаниям не выдают, а пересылают по почте в местную налоговую инспекцию. Для того чтобы получить эти копии непосредственно в ИФНС № 46, необходимо в день получения документов о госрегистрации юридического лица (или изменений) отдать налоговикам запрос о предоставлении копий учредительных документов и платежку на сумму 400 рублей. В этом случае на следующий день инспекторы обязуются выдать или направить по почте заявителю копии документов с отметкой. Если налогоплательщик оплатит государственную пошлину в размере 200 рублей, то заверенные копии вместе с запросом

будут направлены в районную налоговую инспекцию. Если компания не подаст в ИФНС запрос и платежку в день получения документов, то ей придется ждать минимум 2 недели, пока ее регистрационное дело дойдет до районной налоговой инспекции, где за 200 рублей копии готовят в течение недели, а за 400 рублей – в течение одного рабочего дня.

Налоговики отказались от введенной ими несколько лет назад и успешно реализуемой практики выдачи так называемых оригиналов устава, заверенных штампом ИФНС. Применение данной практики привело к тому, что в деловой оборот внедрилось понятие оригинала устава как документа, заверенного налоговой инспекцией, хотя налоговая служба вправе выдавать только копии учредительных документов. Отметка ИФНС не придает легитимности уставу, который является внутренним документом компании.

Справедливости ради надо признать, что новый порядок выдачи документов не только растягивает срок регистрации новой фирмы (требуется время на почтовую пересылку документов из одной инспекции в другую), но и открывает огромные возможности для борьбы с несовпадением юридического и фактического адресов. До сих пор государственным органам не удавалось добиться того, чтобы все фирмы работали по своим юридическим адресам.

В настоящее время налоговики для вычисления «однодневок» задействуют инспекторов, ищущих несуществующие адреса. Списки адресов массовой регистрации, бывшие формально закрытым ресурсом, стали публиковаться. Теперь на сайте ФНС РФ любой может проверить адрес на предмет его «массовости». В московский список

заносятся все адреса, по которым зарегистрировано более 10 юридических лиц. В результате, помимо фиктивных адресов, в список попали и адреса бизнес-центров, в которых фактически располагается более 10 организаций.

Вбудущем налоговики обещают такие адреса исключать из списка по заявлению налогоплательщиков.

Впомощь налоговикам была разработана специальная программа учета адресов. Она используется для сверки юридических адресов при подаче документов на государственную регистрацию с реально существующими адресами, но, к сожалению, в ней множество пробелов. Так, уже не одна организация жалуется на то, что не может получить «юридическую прописку» в недавно построенном офисном центре: налоговые органы отказывают в регистрации такого адреса в связи с тем, что он не существует в классификаторе адресов информационного комплекса, установленного в инспекции.

Очень часто возникают вопросы, касающиеся подачи документов на государственную регистрацию в налоговые органы. Как их подавать – непосредственно или по доверенности? Сегодня документы на регистрацию лично может подать только заявитель; при этом регистрирующий орган выдает ему расписку в получении документов. В ином случае, в том числе при поступлении в регистрирующий орган документов, направленных по почте, расписка высылается по указанному заявителем почтовому адресу с уведомлением о вручении. Таким образом, представление документов в регистрирующий орган может осуществляться любым физическим лицом, независимо от того, является оно заявителем или нет.

Не менее интересен и вопрос о том, кто должен подписывать документы при смене генерального директора в организации – старый директор или новый? Ранее ФНС РФ считала, что заявителем должен быть старый генеральный директор, о котором есть данные в ЕГРЮЛ. Сейчас это мнение изменилось. При подаче заявления об изменении сведений о единоличном исполнительном органе организации сами сведения всегда отличаются от данных государственного реестра, а обращение организации в налоговый орган как раз и вызвано необходимостью устранить это несоответствие. Закон не связывает возникновение либо прекращение

полномочий единоличного исполнительного органа с фактом внесения таких сведений в государственный реестр, поэтому с момента прекращения полномочий единоличного исполнительного органа тот не вправе без доверенности действовать от имени юридического лица, в том числе подписывать заявление о внесении в ЕГРЮЛ информации о новом генеральном директоре.

И вот пример еще одной часто встречающейся ошибки: заявителем при первичной регистрации юридического лица выступает его генеральный директор. В силу ст. 51 ГК РФ юридическое лицо считается созданным с

момента внесения соответствующей записи в ЕГРЮЛ. До этого регистрируемое юридическое лицо не признается созданным, и, следовательно, руководитель постоянно действующего исполнительного органа (генеральный директор) не может выступать от имени еще не созданного юридического лица, а потому не является уполномоченным лицом, которое имеет право подписи заявления о государственной регистрации при создании. Заявителем должен выступать учредитель юридического лица.

Обсудить статью можно на нашем сайте по адресу: http://www.clj.ru/ discussion/state/110702.html

Наталья Бреева

старший юрисконсульт

ООО ТД «Русские масла»

По договору дарения одна сторона (даритель) безвозмездно передает или обязуется передать другой стороне (одаряемому) вещь в собственность либо имущественные права (требование) к себе или третьему лицу (ст. 572 ГК РФ).

Дарение акции (доли) коммерческой организации

Сразу надо заметить, что коммерческой организации не так уж легко получить акцию (долю) в дар от другой организации или от физического лица:

•от коммерческой организации – поскольку в ст. 575 ГК РФ прямо сказано, что в отношениях между коммерческими организациями не допускается дарение, за исключением обычных подарков, стоимость которых не превышает 5 МРОТ. Акция (доля) наделяет акционера (участника) правами на участие в управлении делами общества, и поэтому ее сложно назвать «обычным подарком»1;

•от физического лица – поскольку подобная сделка может быть признана судом недействительной как совершенная под влиянием заблуждения (ст. 178 ГК РФ), обмана, насилия, угрозы или стечения тяжелых обстоятельств (ст. 179 ГК РФ) либо определена как притворная (ст. 170 ГК РФ), а в таком случае она будет ничтожна. Поскольку физические лица в принятии того или иного решения руководствуются больше эмоциями и подвержены влиянию третьих лиц, то коммер-

ческие организации предпочитают не рисковать и приобретают акцию (долю) на возмездной основе, даже если физическое лицо готово им безвозмездно передать свою акцию (долю).

Если, несмотря на риски, такие сделки все-таки будут заключены и впоследствии их никто не оспорит, то доход в виде безвозмездно полученных имущественных прав (акции или доли), переданных налогоплательщику по договору дарения, будет являться для одаряемой организации внереализационным доходом (ст. 250 НК РФ). Положение пп. 11 п. 1 ст. 251 НК РФ (где указаны случаи, когда при исчислении налоговой базы по налогу на прибыль организаций не учитываются доходы в виде имущества, полученного российской организацией безвозмездно от юридических или физических лиц) к отношениям сторон по договору дарения доли не применимо, так как доля, с точки зрения налогового законодательства, не является имуществом, она удостоверяет имущественные права участника. Данный подпункт можно использовать при дарении акции, даже если она бездокументарна: акция как ценная бумага является вещью (имуществом) – ст. 128 ГК РФ.

Дарение акции (доли) физическому лицу коммерческой организацией или предпринимателем

Ограничений на безвозмездную передачу акции (доли) от коммерческой организации физическому лицу нет, поэтому коммерческая организация может подарить акцию (долю) физическому лицу и стоимость такой акции (доли) для дарителя будет расходом, не уменьшающим его налогооблагаемую прибыль (п. 16 ст. 270 НК РФ). Иногда в такой ситуации при дарении акции пытаются применить ст. 280

НК РФ и сказать, что у дарителя возникает доход в виде рыночной стоимости безвозмездно передаваемой акции, при этом дарение акции трактуется как «иное выбытие ценной бумаги». Это неверно: при дарении акция передается безвозмездно, цены выбытия в понимании ст. 280 НК РФ нет и налогоплательщик не получает выгоды, которую можно было бы оценить (ст. 41 НК РФ).

Доход физического лица в виде стоимости акции (доли), полученной налогоплательщиком от организации или индивидуального предпринимателя в качестве подарка, стоимость которого не превышает 4 000 рублей, не облагается НДФЛ (п. 28 ст. 217 НК РФ).

Когда одаряемый (физическое лицо) является работником дарителя и (или) между ними существуют иные отношения, в результате которых налогоплательщик получил доходы в денежном выражении, то даритель, будучи налоговым агентом, обязан удержать исчисленную сумму налога и уплатить ее, так как у него есть возможность за счет иных источников исчислить, удержать у налогоплательщика и уплатить сумму налога (п. 4 ст. 226 НК РФ, п. 6 ст. 226 НК РФ).

Когда одаряемый не является работником дарителя и между ними, помимо заключенного договора дарения, никаких других отношений нет, то физическое лицо (одаряемый) самостоятельно исчисляет сумму налога и уплачивает ее, потому что у дарителя (налогового агента) нет возможности исчислить, удержать у налогоплательщика и уплатить сумму налога: дарение представляет собой безвозмездную передачу акции (доли), сумма налога определяется и уплачивается в рублях (ст. 225 НК РФ), а согласно п. 9 ст. 226 НК РФ, уплата налога за

1Постановление ФАС Западно-Сибирского округа от 04.07.2002 г. по делу № Ф04/2350-684/А27-2002.