4269
.pdf
31
стоимости чётко не установлен, что создаёт сложности в правоприменительной практике и указывает на необходимость дальнейшего реформирования налогового законодательства. Неоднократно предпринимались попытки оспорить порядок определения налоговой базы в Конституционном Суде РФ, но заявителям было отказано в удовлетворении их требований1.
Налоговые органы под суммарной инвентаризационной стоимостью понимают сумму инвентаризационных стоимостей строений, помещений и сооружений, признаваемых объектами налогообложения и расположенных на территории представительного органа местного самоуправления, устанавливающего ставки по данному налогу (то есть сумму стоимостей объектов). В инструкции Министерства по налогам и сборам РФ от 2 ноября 1999 г. «По применению Закона Российской Федерации «О налогах на имущество физических лиц» даются разъяснения относительно порядка исчисления суммы налога с суммарной инвентаризационной стоимости. По расчёту суммарной инвентаризационной стоимости действуют два основных правила: 1) если у налогоплательщика в собственности имеется несколько строений, помещений и сооружений и они находятся на территории одного представительного органа местного самоуправления, который установил по всем объектам единую ставку налога, то налог исчисляется с суммарной инвентаризационной стоимости всех этих объектов; 2) если у налогоплательщика в собственности имеется несколько строений, помещений и сооружений и они находятся на территории одного представительного органа местного самоуправления, который установил различные ставки налога в зависимости от типа их использования (жилого или нежилого назначения, используемые для личных или коммерческих целей и т.п.) или иных критериев, то налог исчисляется с суммарной инвентаризационной стоимости каждого типа объектов2. Таким образом, недопустимо толковать «суммарную инвентаризационную стоимость» как сумму стоимостей объектов, если такие объекты облагаются по раз-
1См. : Об отказе в принятии к рассмотрению жалобы гражданина Кычанова Николая Тимофеевича на нарушение его конституционных прав положениями пункта 1 статьи 3 и пункта 2 статьи 5 Закона Российской Федерации «О налогах на имущество физических лиц» : определение Конституционного Суда РФ от 21.12.2004 г. № 473-О // Официально не опубликовано; Об отказе в принятии к рассмотрению жалобы гражданина Василенко Александра Васильевича на нарушение его конституционных прав пунктом
1статьи 3 и пунктом 2 статьи 5 Закона Российской Федерации «О налогах на имущество физических лиц» : определение Конституционного Суда РФ от 6.12.2001 г. № 258-О // Вестник Конституционного Суда РФ. 2002. № 5.
2См. : По применению Закона Российской Федерации «О налогах на имущество физических лиц» : инструкция МНС РФ от 2.11.1999 г. № 54 // Российская газета. 2000. 8 февраля; Решение Верховного Суда от 27.12.2001 г. № ГКПИ 01-1816 // Официально не опубликовано.
32
личным налоговым ставкам1. Налоговым периодом признаётся календарный год. Ставки налога устанавливаются представительными органами местного самоуправления в зависимости от инвентаризационной стоимости имущества, при этом верхние пределы ставок установлены Законом РФ «О налогах на имущество физических лиц»: при стоимости имущества до 300 тысяч рублей – до 0,1 %; при стоимости имущества от 300 тысяч до 500 тысяч – от 0,1 – до 0,3 %; при стоимости имущества свыше 500 тысяч рублей – от 0,3 до 2 %. Как показывает анализ актов местного самоуправления, налоговые ставки в муниципальных образованиях могут устанавливаться в зависимости от трёх критериев: от цели использования недвижимого имущества (использование, связанное или не связанное с предпринимательской деятельностью); от типа использования недвижимого имущества (жилое или нежилое помещение, строение, сооружение); от суммарной инвентаризационной стоимости. 2
Порядок исчисления налога осуществляется налоговыми органами на основании сведений об инвентаризационной стоимости по состоянию на 1 января текущего года, направляемыми органами технической инвентаризации ежегодно не позднее 1 марта. Кроме того, сведения не позднее 10 дней с момента регистрации недвижимого имущества направляют органы, осуществляющие регистрацию прав на недвижимое имущество и сделок с ними. На основании этих сведений, налоговые органы производят исчисление налога и направляют не позднее 1 августа налоговые уведомления. Срок уплаты предусмотрен двумя частями – не позднее 15 сентября и 15 ноября. При этом уплата производится в том же году, в котором присылается налоговое уведомление.
На федеральном уровне от уплаты данного налога освобождается значительная группа граждан, в том числе Герои Советского Союза, Герои России, лица, награждённые орденом Славы, инвалиды I и II групп, участники Гражданской и Великой Отечественной войн, пенсионеры и ряд других категорий. На муниципальном уровне дополнительно к вышеперечисленным льготам могут быть предусмотрены и другие категории льготников (например, дети-сироты и т.д.).
1Существует и другая точка зрения на данный вопрос (см. : Экономика и жизнь. 2004. №7. (Бухгалтерское приложение).
2См. напр. : Об утверждении Положения о местных налогах на территории городского округа «Город Хабаровск» : решение Хабаровской городской думы от 23.11.2004 г. № 571 (с изм.) // Сборник нормативных актов администрации г. Хабаровска и Хабаровской городской думы. 2004. № 11; Хабаровские вести. 2008. 28 ноября; Об установлении ставок налога на имущество физических лиц : решение городской думы города Благовещенска Амурской области от 25.11.1999 г. № 153 (с изм.) // Благовещенск. 1999. 23 декабря; 2006. 14 апреля.
33
Земельный налог регулируется гл. 31 НК РФ, нормативными правовыми актами муниципальных образований1 (во внутригородских муниципальных образованиях городов федерального значения – земельный налог устанавливается законами городов федерального значения2). Налогоплательщиками являются организации и физические лица, обладающие земельными участками на праве собственности, праве постоянного (бессрочного) пользования или праве пожизненного наследуемого владения. Объектом налогообложения по земельному налогу признаются земельные участки, расположенные в пределах муниципального образования (городов федерального значения Москвы и Санкт-Петербурга), на территории которого введён налог. При этом законодательством устанавливается перечень земельных участков, которые не признаются объектами налогообложения (изъятые из оборота; определённые виды земельных участков, ограниченные в обороте). Налоговая база определяется как кадастровая стоимость земельных участков, признаваемых объектом налогообложения.
В зависимости от субъектного состава, по-разному устанавливается механизм определения налоговой базы:
– для организаций, а также индивидуальных предпринимателей, которые используют свои земельные участки для предпринимательской деятельности, налоговая база определяется ими самостоятельно на основании сведений государственного земельного кадастра о каждом земельном участке, принадлежащем им на определённых вещных правах;
–для физических лиц, не являющихся индивидуальными предпринимателями, и физических лиц, которые являются индивидуальными предпринимателями, но не используют свои земельные участки для предпринимательской деятельности, налоговая база определяется налоговыми органами.
Для всех вышеперечисленных субъектов налоговая база определяется в отношении каждого земельного участка как его кадастровая стоимость по состоянию на 1 января года, являющегося налоговым периодом. Впервые в гл. 31 НК РФ при расчёте налоговой базы предоставлена налоговая льгота в виде уменьшения налоговой базы (налоговый вычет). Такое уменьшение налоговой базы
1См. напр. : Об утверждении Положения о местных налогах на территории городского округа «Город Хабаровск» (с изм.) : решение Хабаровской городской думы от 23.11.2004 г. № 571 // Сборник нормативных актов администрации г. Хабаровска и Хабаровской городской думы. 2004. № 11; Хабаровские вести. 2008. 28 ноября.
2См. : О земельном налоге: закон города Москвы от 24.11.2004 г. № 74 (с изм.) // Ведомости Московской городской думы. 2004. № 12; 2005. №7; О земельном налоге в Санкт-Петербурге и о внесении дополнения в Закон Санкт-Петербурга «О налоговых льготах» : закон Санкт-Петербурга от 28.11.2005 г. № 611-
86(с изм.) // Санкт-Петербургские ведомости. 2005. № 223.
34
осуществляется на необлагаемую налогом сумму в размере 10 000 рублей в отношении определённых социально значимых категорий налогоплательщиков.
Налоговым периодом признаётся календарный год. Отчётными периодами являются первый квартал, второй квартал, третий квартал для организацийналогоплательщиков и индивидуальных предпринимателей, при этом отчётные периоды могут и не устанавливаться представительными органами муниципальных образований (законодательными (представительными) органами государственной власти городов Москвы и Санкт-Петербурга).
Налог исчисляется как соответствующая налоговой ставке процентная доля налоговой базы. Налогоплательщики-организации исчисляют сумму налога (сумму авансовых платежей по налогу) самостоятельно. Налогоплательщикифизические лица, являющиеся индивидуальными предпринимателями, исчисляют сумму налога (сумму авансовых платежей по налогу) самостоятельно в отношении земельных участков, используемых ими в предпринимательской деятельности. За налогоплательщиков-физических лиц, за исключением перечисленных выше, исчисление производят налоговые органы путём направления налоговых уведомлений. В НК РФ предусмотрена возможность установления обязанности по уплате авансовых платежей (решение данного вопроса возложено на представительные органы местного самоуправления, во внутригородских муниципальных образованиях – на законодательные (представительные) органы государственной власти городов федерального значения) в порядке и в пределах, которые предусмотрены в НК РФ.
Например, в городе Хабаровске авансовые платежи предусмотрены в отношении организаций и индивидуальных предпринимателей, использующих земельные участки в предпринимательской деятельности, а в отношении других физических лиц такой обязанности не предусмотрено.
Установление сроков предусматривается представительным органом муниципального образования (законодательным (представительным) органом государственной власти городов Москвы и Санкт-Петербурга) в порядке и пределах, предусмотренных НК РФ. Для налогоплательщиков-организаций и индивидуальных предпринимателей на федеральном уровне установлено требование об уплате налога не позднее 1 февраля года, следующего за истекшим налоговым периодом. Для физических лиц, не являющихся индивидуальными предпринимателями, императивов в отношении срока уплаты не установлено (например, в городе Хабаровске налогоплательщиками-физическими лицами, уплачивающими налог на основании налогового уведомления, налог уплачивается не позднее
35
1 мая года, следующего за истекшим налоговым периодом). Налогоплательщи- ки-организации и физические лица, являющиеся индивидуальными предпринимателями (за земли, используемые для осуществления предпринимательской деятельности), уплачивают авансовые платежи по налогу не позднее последнего числа месяца, следующего за истекшим отчётным периодом.
Налоговые ставки на федеральном уровне существуют двух видов: 0,3 % в отношении земельных участков, отнесённых к землям сельскохозяйственного назначения или к землям в составе зон сельскохозяйственного использования в поселениях и используемых для сельскохозяйственного производства; занятых жилищным фондом и объектами инженерной инфраструктуры жилищнокоммунального комплекса (за исключением доли в праве на земельный участок, приходящейся на объект, не относящийся к жилищному фонду и к объектам инженерной инфраструктуры жилищно-коммунального комплекса) или приобретённых (предоставленных) для жилищного строительства; приобретённых (предоставленных) для личного подсобного хозяйства, садоводства, огородничества или животноводства, а также дачного хозяйства; 1,5 % в отношении всех остальных земельных участков. Налоговые ставки устанавливаются нормативными правовыми актами представительных органов муниципальных образований (законами городов федерального значения Москвы и Санкт-Петербурга) в соответствии с требованиями НК РФ о предельных значениях по налоговым ставкам, и могут дифференцироваться в зависимости от категории земель и (или) разрешённого использования земельного участка. Например, в городе Хабаровске ставки устанавливаются в зависимости от разрешённого использования земельного участка и варьируются от 0,05 % до 1,5 %. Налоговые льготы на федеральном уровне освобождают следующих категорий налогоплательщиков: организаций и учреждений уголовно-исполнительной системы Министерства юстиции РФ в отношении земельных участков, предоставленных для непосредственного выполнения возложенных на эти организации и учреждения функций; организаций в отношении земельных участков, занятых государственными автомобильными дорогами общего пользования; религиозных организаций в отношении принадлежащих им земельных участков, на которых расположены здания, строения и сооружения религиозного и благотворительного назначения; общероссийских общественных организаций инвалидов (в том числе созданных как союзы общественных организаций инвалидов), среди членов которых инвалиды и их законные представители составляют не менее 80 %, в отношении земельных участков, используемых ими для осуществления уставной деятельно-
36
сти; организаций народных художественных промыслов в отношении земельных участков, находящихся в местах традиционного бытования народных художественных промыслов и используемых для производства и реализации изделий народных художественных промыслов; организаций-резидентов особой экономической зоны в отношении земельных участков, расположенных на территории особой экономической зоны, сроком на пять лет с момента возникновения права собственности на каждый земельный участок; физических лиц, относящихся к коренным малочисленным народам Севера, Сибири и Дальнего Востока Российской Федерации, а также общин таких народов в отношении земельных участков, используемых для сохранения и развития их традиционного образа жизни, хозяйствования и промыслов. Дополнительные льготы могут устанавливаться представительными органами муниципальных образований (законодательными органами городов федерального значения). Неналоговые доходы также являются составной частью доходов муниципального образования. Неналоговые доходы, в зависимости от муниципального образования и в соответствии с БК РФ, подразделяются на неналоговые доходы городских, сельских поселений, муниципальных районов и городских округов, внутригородских муниципальных образований городов федерального значения. Также неналоговые доходы могут быть подразделены на доходы от использования муниципального имущества; от продажи муниципального имущества; платные услуги, оказываемые бюджетными учреждениями; средства, полученные вследствие применения мер ответственности; средства самообложения граждан и иные доходы. Перечень неналоговых доходов местных бюджетов предусматривается в ст. 62 БК РФ и формируется за счёт доходов от использования имущества, находящегося в муниципальной собственности, за исключением имущества муниципальных автономных учреждений, а также имущества муниципальных унитарных предприятий, в том числе казённых, – по нормативу 100 %; доходов от продажи имущества (кроме акций и иных форм участия в капитале), находящегося в муниципальной собственности, за исключением имущества муниципальных автономных учреждений, а также имущества муниципальных унитарных предприятий, в том числе казённых, - по нормативу 100 %; доходов от платных услуг, оказываемых муниципальными бюджетными учреждениями; части прибыли муниципальных унитарных предприятий, остающейся после уплаты налогов и иных обязательных платежей, в размерах, определяемых в порядке, установленном муниципальными правовыми актами представительных органов муниципальных образований; платы за пользование водными объектами, в зависимости от права собственности на водные
37
объекты, – по нормативу 100 % (данные неналоговые доходы поступают во все муниципальные образования). Анализ ст. 62 НК РФ показывает, что доля поступлений определённых видов неналоговых доходов может различаться в зависимости от вида муниципального образования. Например, в бюджеты муниципальных районов и бюджеты городских округов подлежит зачислению плата за негативное воздействие на окружающую среду по нормативу 40 %, которая не поступает в бюджеты поселений. В бюджеты городских округов и муниципальных районов, городов федерального значения Москвы и Санкт-Петербурга подлежат зачислению сборы за выдачу лицензий на розничную продажу алкогольной продукции, выдаваемых органами местного самоуправления, по нормативу 100 %, которые также не зачисляются в бюджеты поселений. Также источником поступлений являются доходы от продажи (передачу в аренду) земельных участков, государственная собственность на которые не разграничена, и ряд других доходов. Существенным источником пополнения местного бюджета являются безвозмездные поступления. К безвозмездным поступлениям следует относить дотации, субсидии, субвенции, иные межбюджетные трансферты, безвозмездные поступления от физических и юридических лиц (п. 4 ст. 41 БК РФ).
Согласно ст. 6 БК РФ, под дотацией понимаются межбюджетные трансферты, то есть средства, передаваемые из одного бюджета в другой бюджет, предоставляемые на безвозмездной и безвозвратной основе без установления направлений и (или) условий их использования.
Субсидии бюджету представляют собой межбюджетные трансферты, то есть денежные средства, передаваемые из одного бюджета в другой бюджет, предоставляемые на безвозмездной и безвозвратной основе на условиях долевого целевого финансирования1. Субвенция бюджету представляет собой межбюджетные трансферты, то есть денежные средства, передаваемые из одного бюджета в другой бюджет на безвозмездной и безвозвратной основе на осуществление целевых расходов. Ещё одним источником поступлений могут быть доходы, полученные от предпринимательской или иной приносящей доход деятельности. К ним, например, можно отнести доходы от размещения денежных средств, получаемых учреждениями, находящимися в ведении органов местного самоуправления; доходы от оказания услуг учреждениями, находящимися в ведении органов местного самоуправления; доходы от реализации активов, осуществляемых учреждениями,
1 В настоящее время определение субсидии и субвенции не даётся в ст. 6 БК РФ.
38
находящимися в ведении органов местного самоуправления, и ряд других поступлений.
§ 2.3 Расходы местного бюджета: понятие, виды
Муниципальные расходы являются составной частью местного бюджета. Легальное определение расходов предусматривается в ст. 6 БК РФ – выплачиваемые из бюджета денежные средства, за исключением средств, являющихся в соответствии с БК РФ источниками финансирования дефицита бюджета. Из данного определения можно вывести определение расходов местного бюджета.
Расходы местного бюджета – выплачиваемые из местного бюджета денежные средства, за исключением средств, являющихся в соответствии с БК РФ источниками финансирования дефицита местного бюджета. Расходы местного бюджета можно подразделить, в зависимости от вида муниципального образования, на расходы бюджетов поселений, городских округов и муниципальных районов, внутригородских муниципальных образований городов федерального значения.
Расходы местного бюджета можно подразделить и в зависимости от бюджетной классификации расходов на общегосударственные вопросы (полагаем, что законодателем некорректно использован термин применительно к муниципальному образованию); национальную безопасность и правоохранительную деятельность; национальную экономику; жилищно-коммунальное хозяйство; охрану окружающей среды; образование; культуру, кинематографию, средства массовой информации; здравоохранение, физическую культуру и спорт; социальную политику; межбюджетные трансферты (данный раздел предусматривается в бюджетах муниципальных районов)1.
Согласно ст. 65 БК РФ, формирование расходов бюджетов бюджетной системы РФ осуществляется в соответствии с расходными обязательствами. Под расходными обязательствами муниципального образования понимаются обусловленные правовым актом, договором или соглашением обязанности муниципального образования или действующего от его имени бюджетного учреждения, предоставить физическому или юридическому лицу, иному публично-правовому образованию средства из местного бюджета2.
1Об утверждении Указаний о порядке применения бюджетной классификации Российской Федерации : приказ Минфина РФ от 25.12.2008 г. № 145н // Официально не опубликован.
2См. : ст. 6 БК РФ; Бельский К. С. Финансовое право : учебник. М. : Эксмо, 2006. С. 526 – 527.
39
Согласно ст. 86 БК РФ, расходные обязательства муниципального образования возникают в результате принятия муниципальных правовых актов по вопросам местного значения и иным вопросам, которые в соответствии с федеральными законами вправе решать органы местного самоуправления, а также заключения муниципальным образованием (от имени муниципального образования) договоров (соглашений) по данным вопросам; принятия муниципальных правовых актов при осуществлении органами местного самоуправления переданных им отдельных государственных полномочий; заключения от имени муниципального образования договоров (соглашений) муниципальными бюджетными учреждениями. Таким образом, в соответствии со ст. 86 БК РФ расходы местного бюджета можно подразделить на расходы, осуществляемые для нужд местного значения и расходы на осуществление отдельных государственных полномочий.
Такое деление предполагает и разное финансирование. Расходные обязательства муниципального образования по вопросам местного значения устанавливаются органами местного самоуправления самостоятельно и исполняются за счёт собственных доходов и источников финансирования дефицита соответствующего местного бюджета. Органы местного самоуправления самостоятельно определяют размеры и условия оплаты труда депутатов, выборных должностных лиц местного самоуправления, осуществляющих свои полномочия на постоянной основе, муниципальных служащих, работников муниципальных учреждений с соблюдением требований, установленных БК РФ. Органы местного самоуправления вправе устанавливать и исполнять расходные обязательства, связанные с решением вопросов, не отнесённых к компетенции органов местного самоуправления других муниципальных образований, органов государственной власти, и не исключенные из их компетенции федеральными законами и законами субъектов РФ, только при наличии собственных финансовых средств (за исключением межбюджетных трансфертов).
Перечень расходов по вопросам местного значения находит более детальное отражение в Законе №131 – ФЗ (ст. 14 – 16 настоящего Закона).
По мнению Д. Завьялова, с которым следует согласиться, до настоящего времени не удалось провести чёткую границу между вопросом местного значения и полномочиями по его решению. Так, Федеральный закон от 6 октября 1999 г. № 184-ФЗ1 относит к полномочиям органов государственной власти субъектов РФ
1 См. : Об общих принципах организации законодательных (представительных) и исполнительных органов государственной власти субъектов Российской Федерации : ФЗ от 6.10.1999 г. № 184-ФЗ (с изм.) // Собрание законодательства РФ. 1999. № 42. Ст. 5005; 2009. № 14. Ст. 1576.
40
решение вопросов (ст. 26.3), а Федеральный закон № 131-ФЗ понятия «вопрос местного значения» и «полномочие» разграничивает1. Перечисленные в Законе вопросы местного значения неравнозначны: наряду с вопросами, требующими больших финансовых вложений, например в сфере образования, здравоохранения, социальной политики, есть и малозатратные, такие как установление, изменение и отмена местных налогов. Неоднократно в Законе употребляются такие термины, как «организация», «создание условий», «обеспечение» по тому или иному вопросу местного значения. Неясно, означает «организация» право расходовать средства местного бюджета на оказание бюджетных услуг жителям или позволяет осуществлять лишь те расходы, которые связаны с выполнением сугубо управленческих функций, без права создавать бюджетные учреждения, приобретать имущество, оплачивать расходы бюджетных учреждений. Сложно определить, что подразумевается под «созданием условий» – нормативное регулирование процесса или непосредственное участие в нём и финансирование расходов; что собой представляет «обеспечение» – действие, связанное с расходованием бюджетных средств, созданием бюджетных учреждений и предприятий, или его можно свести к созданию благоприятных условий для бизнеса2. Поэтому необходимо совершенствование данного Закона путём придания Закону методологического единства путём определения терминов «организация», «обеспечение», «создание условий для обеспечения» для того, чтобы исключить возможность неоднозначного толкования вопросов местного значения и полномочий органов местного самоуправления. Расходные обязательства муниципального образования по вопросам осуществления отдельных государственных полномочий устанавливаются муниципальными правовыми актами органов местного самоуправления в соответствии с федеральными законами (законами субъекта РФ), исполняются за счёт и в пределах субвенций из бюджета субъекта РФ.
Перечень расходных обязательств отражается в реестре расходных обязательств и ведётся в порядке, установленном местной администрацией муниципального образования3. На федеральном уровне приняты рекомендации по заполнению форм реестра. В реестре расходных обязательств муниципального образования указывается наименование вопроса местного значения, расходного обязательства; код бюджетной классификации (раздел, подраздел); нормативное
1Завьялов Д. Вопросы местного значения : методологический аспект // Бюджет. 2007. № 4. С. 15.
2Завьялов Д. Вопросы местного значения : методологический аспект // Бюджет. 2007. № 4. С. 15.
3О Порядке ведения реестра расходных обязательств Советско-Гаванского муниципального района и представления реестров расходных обязательств поселений района : постановление главы Советско-Гаванского муниципального района Хабаровского края от 15.09.2006 г. № 207 // Официально не опубликовано.